Cassazione Civile, Ordinanza n. 08454/2024 del 28/03/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso nei confronti di una società in liquidazione e cancellata, ritenuta dall'Ufficio coinvolta in un'operazione di reverse convertible bond con la quale sarebbe stato conseguito un maggior reddito e un maggior volume della produzione per l'anno 2008. Sulla base di tale contestazione, furono notificati ai due soci, per trasparenza ex art. 5 TUIR, ulteriori avvisi di accertamento ai fini IRPEF; al socio che rivestiva anche la qualità di liquidatore fu inoltre notificata una cartella di pagamento per il recupero di un credito d'imposta figurativo relativo a imposta estera sui dividendi. In primo grado i ricorsi furono rigettati; in appello la CTR rigettò l'impugnazione, ritenendo in parte inammissibili i motivi per difetto di specificità e in parte infondati i motivi sul vizio di sottoscrizione, sull'estinzione della società, sulla legittimità della notifica ai soci e sulla rilevanza dell'archiviazione penale. I ricorrenti hanno quindi proposto ricorso per cassazione deducendo, tra l'altro: 1) la nullità della sentenza d'appello per contraddizione tra declaratoria di inammissibilità e decisione nel merito; 2) la violazione dell'art. 53 d.lgs. 546/1992 per avere la CTR dichiarato inammissibile l'appello benché contenesse motivi specifici e comunque devolutivi; 3) per uno dei ricorrenti, l'illegittimità della sottoscrizione degli avvisi, nonostante la sentenza costituzionale sull'art. 8, comma 24, d.l. 16/2012; 4) l'illegittimità della notifica dell'atto societario al liquidatore di società ormai estinta; 5) l'omessa motivazione e/o omesso esame del provvedimento di archiviazione penale relativo ai medesimi fatti. La Cassazione ha ritenuto fondati i motivi sulla erronea declaratoria di inammissibilità dell'appello per difetto di specificità, poiché nel processo tributario l'art. 53 richiede soltanto una chiara ed univoca esposizione, anche sommaria, delle ragioni del gravame e il dissenso può essere desunto anche dall'intero contenuto dell'atto; ha invece dichiarato inammissibili le doglianze rivolte contro le statuizioni di merito inserite in una sentenza che, sul piano decisorio, aveva dichiarato l'inammissibilità del gravame, perché tali argomentazioni erano rese ad abundantiam e non necessitavano di autonoma impugnazione; ha infine ritenuto infondato il motivo sulla sottoscrizione degli avvisi, richiamando la natura di delega di firma e l'irrilevanza della declaratoria di incostituzionalità citata sul requisito della qualifica dirigenziale. Per effetto di ciò, il ricorso del primo contribuente è stato accolto limitatamente alla censura sull'inammissibilità dell'appello e dichiarato inammissibile per il resto; quello del secondo contribuente è stato rigettato sul motivo relativo alla sottoscrizione, accolto sul motivo relativo all'inammissibilità dell'appello e dichiarato inammissibile per i restanti motivi. La sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, che dovrà riesaminare i motivi di gravame ritenuti erroneamente inammissibili e provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso nei limiti relativi alla erronea dichiarazione di inammissibilità dell'appello per difetto di specificità, ritenendo che la CTR non abbia correttamente applicato l'art. 53 del d.lgs. 546/1992; ha invece dichiarato inammissibili le censure rivolte alle motivazioni di merito inserite nella sentenza di appello, perché rese ad abundantiam dopo una statuizione pregiudiziale di inammissibilità; ha poi rigettato il motivo sulla sottoscrizione degli avvisi di accertamento, affermando che la delega di firma è valida anche senza indicazione nominativa del delegato e che la pronuncia di incostituzionalità richiamata non incide sulla validità degli atti. La decisione impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania per nuovo esame dei motivi d'appello accolti e per le spese.

Norme richiamate

• art. 5 d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  richiamato come base della rettifica del reddito dei soci per trasparenza, in relazione al reddito societario accertato

• art. 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato per la cartella di pagamento emessa al fine di recuperare il credito d'imposta figurativo

• art. 53 d.lgs. n. 546 del 1992

  nel processo tributario richiede motivi specifici dell'impugnazione, ma non una rigorosa formalistica enunciazione; è sufficiente una esposizione chiara e univoca, anche sommaria, ricavabile dall'atto nel suo complesso

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato in relazione al contenuto e alla motivazione della sentenza tributaria

• art. 111 Cost.

  richiamato per il vizio di motivazione e per il principio del giusto processo

• artt. 112 e 132 c.p.c.

  richiamati in relazione ai vizi di omessa pronuncia, contraddittorietà e motivazione apparente

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  richiamati in relazione alla prova presuntiva del disegno fraudolento

• art. 53 Cost.

  richiamato nel motivo relativo alla ricostruzione presuntiva del disegno fraudolento

• art. 37-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato nel motivo sulla contestazione antielusiva/fraudolenta dell'operazione

• art. 115 c.p.c.

  richiamato nel motivo sull'omessa considerazione dell'archiviazione penale

• art. 116 c.p.c.

  richiamato nel motivo sull'omessa considerazione dell'archiviazione penale

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  richiamato come norma di ricorso per i vizi di nullità della sentenza e del procedimento

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  richiamato come norma di ricorso per violazione e falsa applicazione di legge

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  richiamato come norma di ricorso per omesso esame di fatto decisivo

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  gli avvisi di accertamento devono essere sottoscritti dal capo dell'ufficio o da funzionario delegato; la delega di firma può essere conferita anche con ordine di servizio e senza indicazione nominativa, purché sia individuabile la qualifica del delegato

• art. 8, comma 24, d.l. n. 16 del 2012

  la sua declaratoria di incostituzionalità non incide, secondo il richiamo giurisprudenziale, sulla validità degli avvisi sottoscritti da funzionari delegati di area terza

• L. n. 44 del 2012

  citata come legge di conversione del d.l. n. 16 del 2012

• art. 136 Cost.

  richiamato dal ricorrente in relazione agli effetti della decisione di incostituzionalità

• art. 30, terzo comma, L. n. 87 del 1953

  richiamato dal ricorrente in relazione agli effetti retroattivi della dichiarazione di incostituzionalità

• art. 42, primo comma, d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato in tema di sottoscrizione degli avvisi di accertamento

• art. 7 L. n. 212 del 2000

  richiamato in tema di motivazione e conoscibilità dell'atto impositivo

• art. 2697 c.c.

  richiamato in tema di onere della prova sui vizi degli atti e sulle contestazioni fiscali

• art. 2312 c.c.

  richiamato in relazione alla cancellazione/estinzione della società

• art. 2495 c.c.

  richiamato in relazione agli effetti dell'estinzione della società e alla responsabilità dei soci/liquidatori

• art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973

  richiamato in relazione alla cartella di pagamento notificata al liquidatore

• art. 342 c.p.c.

  richiamato dal ricorrente per contestare l'affermazione di genericità dei motivi di appello

Massime di principio

• Nel processo tributario l'art. 53 d.lgs. 546/1992 non richiede formule sacramentali: l'appello è specifico quando dall'atto, letto nel suo complesso, risulti in modo chiaro e univoco quali siano la domanda di gravame e le ragioni del dissenso rispetto alla sentenza di primo grado.
• La riproposizione in appello delle medesime argomentazioni difensive già svolte in primo grado può comunque integrare motivi specifici, se dal gravame emerge il dissenso rispetto alla decisione impugnata e la richiesta di riesame nel merito.
• Quando il giudice dichiara inammissibile l'impugnazione, le ulteriori argomentazioni di merito inserite nella sentenza sono rese ad abundantiam: la parte soccombente non ha interesse né onere di impugnare anche tali passaggi, essendo sufficiente censurare la statuizione pregiudiziale.
• In tema di avvisi di accertamento, la sottoscrizione è valida se apposta da funzionario delegato di carriera direttiva; la delega di firma può essere rilasciata con ordine di servizio e non necessita necessariamente dell'indicazione nominativa del delegato, purché sia verificabile la corrispondenza tra sottoscrittore e delega.
• La declaratoria di incostituzionalità delle norme che hanno inciso sul regime dirigenziale dell'Amministrazione finanziaria non travolge automaticamente la validità degli atti sottoscritti da funzionari delegati, se questi rientrano nel modello legale della sottoscrizione previsto dall'art. 42 d.P.R. 600/1973.

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