Cassazione Civile, Ordinanza n. 09218/2023 del 03/04/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per l'anno d'imposta 2006 nei confronti di una società che aveva acquistato un immobile a Roma e poi lo aveva rivenduto, con addebito di maggiori imposte IRES, IRAP e IVA e di sanzioni. L'Ufficio contestava che la società si fosse interposta fittiziamente nell'operazione immobiliare, deducendo l'indebita detrazione dell'IVA sugli acquisti, l'indeducibilità del costo di acquisto dell'immobile e la debenza dell'IVA sulle fatture attive, oltre a richiamare la disciplina sui componenti negativi relativi a operazioni penalmente rilevanti. Dopo una prima fase processuale e una precedente cassazione con rinvio, la Commissione tributaria regionale aveva ritenuto legittimo l'accertamento, qualificando l'operazione come oggettivamente inesistente e negando la deducibilità di costi e la detraibilità dell'IVA. La società ricorrente ha proposto dieci motivi di ricorso per cassazione, denunciando: violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato e del vincolo del giudice di rinvio; nullità della sentenza per ultrapetizione o violazione dell'art. 384 c.p.c.; violazione delle norme su deducibilità dei costi e detraibilità IVA per avere fondato la decisione sull'assenza di prova del pagamento; motivazione apparente; errata applicazione della disciplina speciale sull'irrilevanza dei costi e sull'imponibilità dei ricavi in caso di operazioni inesistenti; violazione della disciplina IVA; violazione dell'art. 2909 c.c. per preteso giudicato esterno; omesso esame di fatti decisivi. La Corte ha ritenuto infondati i primi due motivi e manifestamente infondata la censura sulla motivazione, ha dichiarato inammissibili i motivi che non coglievano la ratio decidendi, ma ha accolto in parte le doglianze nella parte relativa ai ricavi: una volta qualificata l'operazione come oggettivamente inesistente, il giudice di merito avrebbe dovuto verificare se i componenti positivi contestati fossero direttamente afferenti ai costi non ammessi in deduzione, applicando la disciplina dell'art. 8 del d.l. 16/2012, comma 2, con conseguente necessità di nuovo esame sul punto. È stata invece esclusa la rilevanza del giudicato esterno prospettato e dichiarato inammissibile il motivo ex art. 360 n. 5 c.p.c. per non consentire una rivalutazione del merito.

La decisione

La Corte ha cassato la sentenza impugnata limitatamente al capo concernente il trattamento dei ricavi connessi all'operazione ritenuta oggettivamente inesistente, rinviando alla Commissione tributaria regionale in diversa composizione perché verifichi, ai fini delle imposte sui redditi, l'applicazione dell'art. 8 del d.l. 16/2012, comma 2, e quindi se i componenti positivi oggetto di rettifica debbano essere esclusi entro il limite dei costi corrispondenti non ammessi in deduzione. Sono stati invece respinti o dichiarati inammissibili gli altri motivi di ricorso, inclusi quelli sulla corrispondenza tra chiesto e pronunciato, sulla pretesa violazione del vincolo del giudice di rinvio, sulla motivazione e sul giudicato esterno. La decisione finale è dunque una cassazione con rinvio parziale, con necessità di nuovo esame solo sul tema dei ricavi, mentre resta ferma la qualificazione dell'operazione come oggettivamente inesistente e la conseguente impostazione del giudizio di merito sul punto.

Norme richiamate

• art. 384 c.p.c.

  il giudice di rinvio deve attenersi al principio di diritto e al perimetro tracciato dalla sentenza rescindente, ma può qualificare diversamente il medesimo fatto restando entro l'oggetto dell'atto impositivo

• art. 112 c.p.c.

  non vi è ultrapetizione se il giudice si limita a riqualificare giuridicamente il fatto già contestato nell'atto impositivo

• art. 57 d.lgs. n. 546/1992

  il divieto di domande nuove vale anche per l'Amministrazione finanziaria; è violato solo se vengono introdotte pretese fondate su una diversa causa petendi rispetto all'atto impugnato

• art. 109 d.P.R. n. 917/1986

  la censura che presuppone il principio di cassa non coglie la ratio se il giudice fonda la decisione sulla natura oggettivamente inesistente dell'operazione

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  la detraibilità dell'IVA non è riconoscibile quando l'operazione è qualificata in modo incompatibile con il diritto alla detrazione nei limiti accertati

• art. 14, comma 4-bis, L. n. 537/1993

  la disciplina sui costi relativi a fatti, atti o attività costituenti reato va coordinata con la qualificazione dell'operazione come oggettivamente o soggettivamente inesistente e con la normativa sopravvenuta

• art. 8 d.l. n. 16/2012 conv. in L. n. 44/2012

  ai fini delle imposte sui redditi non concorrono alla formazione del reddito i componenti positivi direttamente afferenti a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati, nei limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione dei corrispondenti costi

• art. 8 d.l. n. 16/2012 conv. in L. n. 44/2012

  per le operazioni soggettivamente inesistenti rileva la disciplina sulla deducibilità dei costi, nei limiti indicati dalla norma sopravvenuta e secondo i criteri richiamati dalla precedente cassazione

• art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633/1972

  resta ferma, nei casi richiamati, la debenza dell'IVA esposta in fattura attiva

• art. 2909 c.c.

  il giudicato esterno è invocabile solo se vi è identità di parti e definitività della decisione richiamata, circostanze qui non dimostrate

• art. 360 c.p.c.

  primo comma, nn. 3, 4 e 5

  i motivi che mirano a una rivalutazione del merito o non colgono la ratio decidendi sono inammissibili

Massime di principio

• Nel processo tributario il giudice può riqualificare giuridicamente il fatto contestato dall'Ufficio senza violare il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, purché resti entro il perimetro fattuale e causale dell'atto impositivo impugnato.
• L'ultrapetizione si configura solo quando l'Amministrazione o il giudice introducano una pretesa fondata su una causa petendi diversa da quella contenuta nell'avviso di accertamento; non basta una diversa qualificazione giuridica del medesimo fatto.
• Quando un'operazione è ritenuta oggettivamente inesistente, il giudice deve applicare la disciplina fiscale relativa sia ai costi sia ai ricavi, verificando in particolare se i componenti positivi rettificati siano direttamente afferenti ai costi non ammessi in deduzione entro i limiti previsti dalla legge sopravvenuta.
• La censura per violazione di legge deve confrontarsi con la ratio decidendi effettiva della sentenza; se il motivo presuppone una qualificazione del fatto diversa da quella accertata dal giudice di merito, è inammissibile.
• La deducibilità dei costi e la detraibilità dell'IVA non possono essere valutate in astratto o sulla base di un singolo indizio isolato, ma richiedono la corretta ricostruzione della natura dell'operazione e del quadro probatorio complessivo.
• Il giudicato esterno richiede rigorosa dimostrazione dell'identità soggettiva e della definitività della decisione richiamata; in mancanza, non può essere opposto nel nuovo giudizio.

Come è indicizzato