Cassazione Civile, Ordinanza n. 25212/2022 del 24/08/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce dal diniego di rimborso dell'imposta di successione versata in eccedenza da una coerede di una de cuius, a seguito dell'annullamento degli avvisi di liquidazione in un precedente giudizio tributario. La ricorrente aveva prima attivato il Garante del Contribuente e poi chiesto il rimborso all'Ufficio; l'amministrazione aveva opposto diniego e la Commissione tributaria regionale aveva dichiarato inammissibile l'appello, ritenendo erroneamente che l'atto oggetto di impugnazione fosse il provvedimento del Garante del Contribuente, non impugnabile perché non impositivo né giurisdizionale. Con il ricorso per cassazione sono stati dedotti tre motivi: 1) violazione dell'art. 19 d.lgs. n. 546/1992, per avere la CTR qualificato male l'oggetto del giudizio, che era invece il diniego di rimborso, riconducibile al rifiuto tacito o espresso della restituzione ex art. 19, comma 1, lett. g); 2) violazione dell'art. 21-bis del d.lgs. n. 546/1992 (nel testo richiamato in sentenza come art. 67-bis), per avere la CTR applicato il termine biennale di decadenza del rimborso, mentre nel caso di rimborso conseguente a decisione giudiziaria favorevole il diritto era soggetto al termine ordinario di prescrizione decennale decorrente dal giudicato; 3) violazione dell'art. 10 l. n. 212/2000, per avere la CTR ritenuto necessaria ulteriore documentazione da parte della contribuente nonostante essa fosse già nella disponibilità dell'amministrazione.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il secondo motivo di ricorso, dichiarando assorbito il terzo. Ha ritenuto che il giudizio non avesse ad oggetto il provvedimento del Garante del Contribuente, bensì il diniego di rimborso dell'imposta di successione, che rientra tra gli atti impugnabili ex art. 19 d.lgs. n. 546/1992. Ha inoltre affermato che, quando il rimborso deriva dall'accertamento giudiziale dell'indebita riscossione dell'imposta di successione, non opera il termine decadenziale biennale del rimborso residuale, ma il termine ordinario di prescrizione decennale decorrente dal giudicato; l'istanza della contribuente era quindi tempestiva. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione per nuovo esame della domanda di rimborso e per la liquidazione delle spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 19 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Il diniego espresso o tacito di restituzione di tributi rientra tra gli atti impugnabili davanti al giudice tributario; il provvedimento del Garante del Contribuente non vi rientra perché non produce effetti lesivi immediati sulla sfera giuridica del contribuente.

• art. 21, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione

  È norma residuale, applicabile solo in assenza di una disciplina speciale del singolo tributo; non si applica quando la disciplina dell'imposta preveda un diverso meccanismo di rimborso.

• art. 40, commi 1 e 3, d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346

  se l'imposta liquidata per effetto della decisione della commissione tributaria è inferiore a quella già pagata, la differenza deve essere rimborsata d'ufficio al contribuente entro novanta giorni

  Per l'imposta di successione, nelle ipotesi di eccedenza rispetto all'imposta dovuta accertata in sede contenziosa, il rimborso è dovuto d'ufficio e non è soggetto al regime decadenziale generale.

• art. 42, comma 1, lett. a), e comma 2, d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346

  il rimborso, salvo il disposto dell'art. 40, commi 1 e 3, deve essere richiesto a pena di decadenza entro tre anni

  La decadenza triennale non si applica alle ipotesi espressamente salvate dall'art. 40, commi 1 e 3, per le quali opera il rimborso d'ufficio.

• art. 10 l. 27 luglio 2000, n. 212

  La Corte non ha deciso nel merito il motivo, perché assorbito; il rilievo è rimasto privo di autonoma statuizione.

• art. 13 l. 27 luglio 2000, n. 212

  Il Garante del Contribuente svolge funzioni di impulso, monitoraggio e sollecito, prive di poteri autoritativi o sanzionatori; i suoi atti non sono vincolanti e non sono impugnabili come atti lesivi.

• art. 2946 c.c.

  Il diritto al rimborso fondato sul giudicato tributario è soggetto alla prescrizione ordinaria decennale, decorrente dal passaggio in giudicato della decisione.

• art. 27, comma 1, d.l. 28 ottobre 2020, n. 137

  Richiamato solo per la modalità di trattazione camerale da remoto.

• art. 16, comma 3, d.l. 30 dicembre 2021, n. 228

  Richiamato solo per la proroga della disciplina delle camere di consiglio non partecipate.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  Indica i vizi dedotti in cassazione: violazione di legge e nullità della sentenza/procedimento.

Massime di principio

• Nel processo tributario, l'atto effettivamente impugnato va individuato in base al contenuto sostanziale della domanda e non alla sola sequenza procedimentale che lo precede; se la pretesa mira alla restituzione di un tributo indebitamente versato, l'oggetto del giudizio è il diniego di rimborso, impugnabile ai sensi dell'art. 19, comma 1, lett. g), d.lgs. n. 546/1992.
• Gli atti del Garante del Contribuente hanno natura di impulso e sollecitazione, non producono effetti lesivi immediati e non sono equiparabili ad atti impositivi o di riscossione impugnabili davanti al giudice tributario.
• Per i rimborsi dell'imposta di successione conseguenti all'accertamento giudiziale di una maggiore imposta indebitamente riscossa, la disciplina speciale degli artt. 40 e 42 del d.lgs. n. 346/1990 prevale sulla regola residuale dell'art. 21, comma 2, d.lgs. n. 546/1992.
• Quando la legge speciale prevede il rimborso d'ufficio dell'eccedenza di imposta accertata con decisione tributaria, non opera il termine decadenziale biennale o triennale previsto per le istanze di rimborso in via generale.
• Il diritto al rimborso fondato su un giudicato tributario si prescrive ordinariamente in dieci anni decorrenti dal passaggio in giudicato della decisione che ha accertato l'indebita imposizione, non dalla notifica della sentenza o da un ulteriore sollecito amministrativo.

Come è indicizzato