Cassazione Civile, Ordinanza n. 30186/2025 del 16/11/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per IRES, IRAP e IVA relative all'anno d'imposta 2011 nei confronti di una società. L'Ufficio aveva formulato tre riprese: contestazione della inattendibilità delle rimanenze di magazzino con conseguente ricostruzione induttiva dei ricavi; contestazione dell'illegittimo utilizzo del plafond IVA in relazione a cessioni triangolari con trasporto all'estero; contestazione della deducibilità di una quota di ammortamento di costi sostenuti per la realizzazione di un nuovo campionario/catalago. La CTR aveva respinto l'appello principale dell'Agenzia e accolto l'incidentale della società. In cassazione l'Agenzia ha dedotto: 1) violazione dell'art. 39 d.P.R. 600/1973 e dell'art. 54 d.P.R. 633/1972 per mancato riconoscimento della gravità, precisione e concordanza delle presunzioni e per asserito corretto calcolo del ricarico medio ponderato; 2) violazione degli artt. 14 e 15 d.P.R. 600/1973 per aver la CTR ritenuto tempestiva la consegna della distinta di magazzino; 3) violazione dell'art. 8 d.P.R. 633/1972, dell'art. 58 d.l. 331/1993 e dell'art. 2697 c.c. per avere la CTR ritenuto corretta la formazione del plafond e sufficiente, per la non imponibilità delle operazioni triangolari, il semplice trasporto all'estero della merce, senza prova che l'operazione fosse stata sin dall'origine concepita come cessione nazionale in vista di trasporto a cessionario residente all'estero; 4) violazione degli artt. 108 e 109 TUIR per aver la CTR qualificato i costi di formazione del campionario come costi di sviluppo ammortizzabili e per aver ritenuto legittimo il differimento della deduzione al 2010, con asserita violazione del principio di competenza.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibili il primo e il secondo motivo: il primo per difetto di specificità, poiché l'Agenzia non aveva trascritto le parti dell'avviso di accertamento da cui desumere le presunzioni poste a base della ripresa; il secondo perché contrastava con l'accertamento di fatto della CTR, che aveva affermato la consegna della distinta di magazzino dopo nove giorni dalla richiesta, oltre che per difetto di specificità. Ha invece accolto il terzo motivo, affermando che nelle operazioni triangolari la non imponibilità richiede la prova, gravante sul contribuente, che l'operazione sia stata voluta fin dall'origine, anche nella sua rappresentazione documentale, come cessione nazionale in vista del trasporto a cessionario residente all'estero; la CTR si era limitata a valorizzare il solo trasporto all'estero senza un compiuto accertamento sulla documentazione e sulla volontà originaria delle parti. Ha accolto nei limiti indicati anche il quarto motivo, rilevando che la CTR non aveva adeguatamente verificato se i costi del nuovo campionario avessero natura straordinaria, non ricorrente, utilità pluriennale e assenza di incremento di valore di specifici beni, e aveva attribuito rilievo improprio al fatto che il campionario fosse utilizzato per la vendita solo dal 2010, dato non compatibile con il principio di competenza dell'art. 109 TUIR. La sentenza impugnata è stata quindi cassata in relazione ai motivi accolti e la causa è stata rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

  viene richiamato quale parametro di legittimità per denunciare violazioni di legge sostanziale

• art. 39, primo comma, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  norma invocata per l'accertamento induttivo e l'uso di presunzioni gravi, precise e concordanti

• art. 54, quarto comma, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  norma invocata per il potere di accertamento IVA fondato su presunzioni

• artt. 14 e 15 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamati dalla ricorrente in relazione alla tenuta e consegna della distinta di magazzino

• art. 8, primo comma, lett. a), d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  interpretato nel senso che, per la non imponibilità delle cessioni triangolari, serve la prova che l'operazione sia stata voluta fin dall'origine come cessione nazionale in vista del trasporto all'estero

• art. 58 d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv. in l. 29 ottobre 1993, n. 427

  norma sulla non imponibilità delle cessioni di beni trasportati in altro Stato membro a cura o a nome del cedente; la Corte la legge in coerenza con la disciplina delle triangolazioni

• art. 2697 cod. civ.

  l'onere della prova della natura triangolare non imponibile grava sul contribuente

• art. 108, comma 1, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  le spese di ricerca e sviluppo possono essere dedotte nell'esercizio o in quote costanti nei successivi, ma solo se ricorrono i presupposti di capitalizzabilità e utilità pluriennale

• art. 109, comma 1, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  il principio di competenza impedisce di differire la deduzione di costi non ancora sostenuti o non imputabili in modo diverso in assenza dei presupposti normativi

• art. 2426, n. 5, cod. civ.

  i costi di ricerca, sviluppo e pubblicità con utilità pluriennale possono essere iscritti all'attivo e ammortizzati entro il limite previsto

• art. 380 bis.1 cod. proc. civ.

  richiamato quanto alla memoria depositata in cassazione

Massime di principio

• Nel giudizio di legittimità, il motivo che censura un accertamento fondato su presunzioni deve essere specifico: occorre trascrivere o indicare con precisione gli elementi dell'atto impositivo e della motivazione di merito dai quali si pretende di ricavare la violazione denunciata.
• Non può essere dedotta in cassazione una censura che contrasti con un accertamento in fatto compiuto dal giudice di merito, salvo i limiti del vizio denunciabile e sempre che il motivo sia autosufficiente e specifico.
• Nelle operazioni triangolari ai fini IVA la non imponibilità non dipende dal solo dato materiale del trasporto all'estero, ma richiede la prova che l'operazione sia stata concepita sin dall'origine come cessione nazionale in funzione del successivo trasferimento a cessionario estero; l'onere probatorio grava sul contribuente.
• Quando la stessa operazione sia stata interposta mediante un soggetto nazionale realmente intermediario, il giudice deve verificare la documentazione e la volontà originaria delle parti per stabilire se la prima cessione sia fiscalmente neutra oppure imponibile.
• I costi di ricerca e sviluppo possono essere capitalizzati e ammortizzati solo se presentano caratteri di specificità, non ricorrenza, utilità pluriennale e ragionevole recuperabilità tramite i futuri ricavi, senza che vi sia contropartita nell'incremento di valore di specifici beni o diritti.
• La qualificazione di una spesa come costo di sviluppo, con conseguente ammortamento pluriennale, richiede un apprezzamento concreto della natura dell'operazione e non può fondarsi sul solo fatto che il bene o il progetto sia stato utilizzato per la vendita in un esercizio successivo.
• Il principio di competenza fiscale impedisce di attribuire rilievo a un mero differimento temporale dell'utilizzo commerciale del progetto quando ciò non sia coerente con la disciplina dei costi e con il momento di imputazione previsto dalla legge.

Come è indicizzato