Cassazione Civile, Ordinanza n. 16613/2025 del 20/06/2025

Esito

La controversia

A seguito di indagini delegate dalla Procura e di un processo verbale di constatazione, l'Ufficio contestava a un contribuente la disponibilità di numerosi conti correnti e rapporti di gestione titoli presso la Cassa di Risparmio di San Marino, con movimenti finanziari ritenuti non giustificati per l'anno 2008, nonché il mancato quadro RW e la mancata dichiarazione riservata prevista dallo scudo fiscale. Sulla base dell'art. 12, comma 2, del D.L. n. 78/2009 e degli artt. 38 e 41-bis del d.P.R. n. 600/1973, l'Ufficio emetteva avviso di accertamento recuperando a tassazione un maggior reddito complessivo. La CTP aveva respinto il ricorso del contribuente; la CTR della Toscana aveva invece accolto l'appello del contribuente, ritenendo non applicabile alla fattispecie la disciplina invocata dall'Ufficio. L'Agenzia ricorreva per cassazione denunciando violazione di norme processuali e sostanziali, sostenendo che i commi 2-bis e 2-ter dell'art. 12 hanno natura procedurale e si applicano retroattivamente, e che, comunque, anche a prescindere dalla presunzione legale, l'Ufficio poteva fondare l'accertamento su presunzioni semplici gravi, precise e concordanti. Il contribuente resisteva con controricorso e ricorso incidentale condizionato, deducendo omessa pronuncia sull'eccezione di decadenza e, in via subordinata, contestando l'applicazione del raddoppio dei termini.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate, affermando che il raddoppio dei termini di decadenza previsto dall'art. 12, commi 2-bis e 2-ter, del D.L. n. 78/2009 è applicabile alla fattispecie, in quanto norma di natura procedimentale soggetta al principio tempus regit actum. Ha inoltre precisato che, pur non potendo operare retroattivamente la presunzione legale di evasione di cui al comma 2, l'Ufficio può comunque utilizzare i medesimi fatti come presunzioni semplici, se gravi, precise e concordanti. Il ricorso incidentale condizionato del contribuente è stato rigettato nella parte in cui riproponeva la questione del raddoppio dei termini ed è stato dichiarato inammissibile quanto alla dedotta omessa pronuncia, poiché l'eccezione risultava implicitamente rigettata e comunque non era ammissibile nei termini proposti. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, per nuovo esame e per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 12, comma 2, D.L. n. 78/2009

  la presunzione legale di evasione per investimenti e attività finanziarie detenute in Stati o territori a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale e non si applica retroattivamente.

• art. 12, commi 2-bis e 2-ter, D.L. n. 78/2009

  hanno natura procedimentale e si applicano anche ai periodi d'imposta anteriori alla loro entrata in vigore, secondo il principio tempus regit actum.

• art. 38 d.P.R. n. 600/1973

  norma richiamata quale base dell'accertamento del reddito complessivo del contribuente.

• art. 41-bis d.P.R. n. 600/1973

  norma richiamata quale ulteriore base dell'accertamento da parte dell'Ufficio.

• art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  i termini di decadenza per l'accertamento risultano raddoppiati nei casi previsti dall'art. 12, commi 2-bis e 2-ter, del D.L. n. 78/2009.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  anche quando non operi la presunzione legale, i medesimi fatti possono fondare presunzioni semplici se dotate dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  richiamati nel motivo principale come norme sulla valutazione della prova e sulla decisione del giudice.

• art. 112 c.p.c.

  la dedotta omissione di pronuncia è stata ritenuta insussistente, poiché l'eccezione era stata implicitamente rigettata e, in ogni caso, il motivo incidentale era inammissibile nei termini proposti.

• D.Lgs. n. 546/1992, artt. 1, comma 2, 2 e 35

  richiamati nel motivo principale in relazione al processo tributario e alla disciplina delle impugnazioni.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  norma sul sindacato di legittimità invocata per denunciare violazioni di legge e nullità processuali.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  richiamato dal contribuente per dedurre nullità per omessa pronuncia.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  la Corte dà atto dei presupposti per il versamento dell'ulteriore contributo unificato da parte del ricorrente incidentale.

Massime di principio

• La presunzione legale di evasione relativa ad attività finanziarie detenute in Stati o territori a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale; perciò non può essere applicata retroattivamente a periodi d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore.
• Le disposizioni che raddoppiano i termini di decadenza per l'accertamento e per le sanzioni, quando collegate alla disciplina delle attività estere in paradisi fiscali, hanno natura procedimentale e si applicano ai rapporti anteriori secondo il principio tempus regit actum.
• L'inapplicabilità della presunzione legale non travolge automaticamente l'accertamento: l'Amministrazione può fondare la pretesa su presunzioni semplici, purché i fatti siano gravi, precisi e concordanti.
• Quando il giudice di merito ha ritenuto applicabile il raddoppio dei termini, l'eccezione di decadenza resta sostanzialmente disattesa e non sussiste omessa pronuncia in senso tecnico.
• Il ricorso incidentale condizionato non è ammissibile per questioni non esaminate o assorbite dal giudice di merito, se il loro riesame resta possibile nel giudizio di rinvio conseguente all'accoglimento del ricorso principale.

Come è indicizzato