Cassazione Civile, Ordinanza n. 11270/2023 del 28/04/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per più annualità d’imposta, con recupero a tassazione di IRPEG, IRES e IRAP, oltre al disconoscimento di indebite detrazioni IVA e di quote di ammortamento relative a beni strumentali acquistati da una ditta individuale. In primo grado il ricorso della società fu respinto, sulla base di un processo verbale della Guardia di Finanza redatto nell’ambito di verifiche sul corretto utilizzo di contributi pubblici ex L. n. 488/1992, ritenendo che le fatture di acquisto riguardassero operazioni inesistenti e che mancasse prova contraria del contribuente. In appello, invece, la CTR accolse il gravame osservando che dall’avviso e dalla sentenza non emergevano elementi probatori idonei a dimostrare l’uso di fatture per operazioni inesistenti e che non vi era traccia dell’asserita indagine penale; quanto alle quote di ammortamento, le ritenne deducibili sin dal 2001, ritenendo che i beni strumentali fossero entrati a regime solo nel 2004 ma che l’attività fosse iniziata nel 2001. L’Agenzia delle entrate ricorse per cassazione con tre motivi: (1) violazione delle norme tributarie e processuali in tema di accertamento e prova, sostenendo che la CTR avesse invertito l’onere probatorio, trascurando gli indizi e le presunzioni desumibili dal PVC; (2) omesso esame di fatti decisivi, cioè di molteplici elementi indiziari allegati dall’Ufficio; (3) violazione della disciplina fiscale sulle quote di ammortamento, poiché i beni erano stati messi in funzione solo nel 2004 e quindi solo da quell’anno sarebbero stati ammortizzabili.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto tutti i motivi. Ha ritenuto che la CTR non avesse considerato le circostanze dedotte dall’Ufficio e avesse errato nel riparto dell’onere della prova in tema di operazioni soggettivamente/oggettivamente inesistenti e di deducibilità dei costi/IVA: una volta che l’Amministrazione finanziaria dimostri, anche per presunzioni semplici, l’inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente provare l’effettiva esistenza delle stesse, non essendo sufficiente la sola regolarità formale della fattura o della contabilità. Quanto alle quote di ammortamento, ha affermato che il costo è deducibile solo dalla effettiva messa in funzione del bene strumentale, non dal mero acquisto; poiché i macchinari erano entrati in funzione nel 2004, la deduzione non poteva essere riconosciuta per le annualità precedenti. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Palermo, sezione staccata di Caltanissetta, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  La prova dell’inesistenza delle operazioni può essere fornita dall’Amministrazione anche mediante presunzioni semplici nell’accertamento dei redditi.

• art. 54 d.P.R. n. 633/1972

  L’Ufficio può contestare la detrazione IVA e fondare l’accertamento su elementi presuntivi o indiziari idonei a dimostrare l’inesistenza dell’operazione.

• art. 2697 c.c.

  Il riparto dell’onere probatorio impone al contribuente di provare l’effettività delle operazioni quando l’Ufficio abbia già fornito elementi presuntivi seri sulla loro inesistenza.

• art. 2727 c.c.

  Le presunzioni semplici sono utilizzabili per desumere l’inesistenza di operazioni fatturate.

• art. 2729 c.c.

  Gli indizi addotti dall’Amministrazione possono assurgere a prova presuntiva idonea a sorreggere l’accertamento.

• art. 115 c.p.c.

  La CTR avrebbe omesso di valutare le prove e gli elementi offerti dall’Ufficio.

• art. 116 c.p.c.

  La valutazione della prova presuntiva non è subordinata gerarchicamente ad altre prove e deve essere apprezzata dal giudice di merito.

• art. 1, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  Nel processo tributario valgono, in quanto compatibili, le regole processuali richiamate dalla ricorrente in tema di prova e valutazione degli elementi istruttori.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  Norma richiamata dalla ricorrente a sostegno della censura sull’accertamento e sulla motivazione dell’atto impositivo.

• art. 56, ultimo comma, d.P.R. n. 633/1972

  Norma richiamata dalla ricorrente a sostegno della censura sull’accertamento IVA.

• art. 67 d.P.R. n. 917/1986

  Norma invocata come erroneamente applicata dalla CTR sulla deducibilità delle quote di ammortamento; nel testo è indicata come corrispondente all’attuale art. 102.

• art. 102 d.P.R. n. 917/1986

  Le quote di ammortamento dei beni strumentali sono deducibili solo dalla effettiva messa in funzione del bene, non dal solo acquisto o dalla costruzione.

Massime di principio

• In materia di IVA e imposte sui redditi, quando l’Amministrazione finanziaria contesti l’inesistenza delle operazioni fatturate, la prova può essere fornita anche per presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti; una volta assolto tale onere, grava sul contribuente la prova dell’effettività dell’operazione e della legittimità della detrazione o deduzione.
• La regolarità formale delle fatture, della contabilità o dei pagamenti non è sufficiente a superare la contestazione di operazioni inesistenti, poiché tali strumenti possono essere utilizzati proprio per simulare operazioni fittizie.
• Nel giudizio tributario il giudice di merito deve confrontarsi con tutti gli elementi indiziari allegati dall’Ufficio; l’omessa considerazione del complesso probatorio può integrare vizio di motivazione o violazione dei criteri di riparto dell’onere della prova.
• Ai fini della deducibilità delle quote di ammortamento, il bene strumentale deve essere effettivamente entrato in funzione: il mero acquisto o la mera disponibilità del bene non bastano a far decorrere l’ammortamento.

Come è indicizzato