Cassazione Civile, Ordinanza n. 22739/2024 del 12/08/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Ufficio, per l'anno d'imposta 2006, ha determinato sinteticamente il reddito IRPEF del contribuente sulla base di indici di capacità contributiva e ha irrogato le sanzioni conseguenti. Il contribuente ha impugnato l'atto sostenendo: che la motivazione della sentenza di appello fosse solo apparente, perché la CTR si era limitata ad affermare l'idoneità dell'operato dell'Amministrazione e l'inidoneità dei documenti bancari prodotti, senza esaminarli analiticamente; che fosse stato omesso l'esame della documentazione e delle giustificazioni offerte per superare la presunzione redditometrica, in particolare la prova delle rate del mutuo per la prima casa e della locazione di un immobile a Milano per ragioni lavorative, nonché degli estratti conto da cui emergeva una giacenza media annuale idonea a sostenere le spese indice; che l'atto fosse illegittimo per difetto di contraddittorio endoprocedimentale e per omissione del processo verbale di chiusura delle operazioni; infine, che le sanzioni dovessero essere ridotte applicando il favor rei a seguito della modifica normativa sopravvenuta.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il terzo motivo: per l'IRPEF, tributo non armonizzato, non sussiste un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale salvo specifica previsione, e per gli accertamenti sintetici relativi ad annualità anteriori al 2009 non opera la disciplina introdotta dall'art. 38, comma 7, d.P.R. n. 600 del 1973; inoltre non era necessario un ulteriore processo verbale di chiusura, essendo sufficiente quello previsto per accessi, ispezioni e verifiche nei locali del contribuente. Ha invece accolto il primo motivo, reputando la motivazione della CTR apparente perché non aveva esaminato in modo analitico la documentazione bancaria prodotta a prova contraria rispetto al redditometro, limitandosi a giudizi apodittici. Il secondo e il quarto motivo sono stati assorbiti. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, che dovrà riesaminare il punto e provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 38 d.P.R. n. 600/1973

  comma 4; comma 5; comma 6; comma 7

  Nel testo ratione temporis applicabile, il redditometro consente l'accertamento sintetico del reddito sulla base di elementi certi indicativi di capacità contributiva; per le spese di incremento patrimoniale opera la presunzione di sostenimento con redditi distribuiti in quote costanti nell'anno e nei quattro precedenti; resta salva la prova contraria documentale del contribuente. Il contraddittorio endoprocedimentale specifico previsto dal comma 7 vale solo per il periodo d'imposta 2009 e successivi.

• art. 36, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  La sentenza tributaria deve essere sorretta da motivazione effettiva e non meramente apparente.

• art. 132, secondo comma, c.p.c.

  La motivazione deve rendere percepibile l'iter logico seguito dal giudice; una motivazione solo graficamente esistente ma priva di ragioni comprensibili è apparente.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È il parametro invocato per dedurre la nullità della sentenza per motivazione apparente.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  È il parametro invocato per l'omesso esame di un fatto decisivo discusso tra le parti.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro invocato per denunciare violazione di legge in tema di contraddittorio endoprocedimentale e sanzioni.

• art. 12, commi 4 e 7, L. n. 212/2000

  Il comma 7 riguarda il processo verbale di chiusura delle operazioni successive ad accessi, ispezioni e verifiche nei locali del contribuente; non impone la redazione o notificazione di un ulteriore verbale quando le attività siano state svolte presso gli uffici dell'ente impositore.

• art. 1, comma 2, d.lgs. n. 471/1997

  La censura mirava alla riduzione delle sanzioni in applicazione del favor rei a seguito della modifica normativa sopravvenuta.

• art. 22, comma 1, d.l. n. 78/2010, conv. in L. n. 122/2010

  Ha introdotto la nuova disciplina del contraddittorio nell'accertamento sintetico, applicabile solo dal periodo d'imposta 2009.

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  Non richiede un verbale ulteriore rispetto a quello di chiusura delle operazioni di accesso, ispezione o verifica svolte nei locali del contribuente.

• art. 3 Cost.

  Norma invocata nel motivo relativo al contraddittorio e alla legittimità del procedimento, senza accoglimento.

• art. 24 Cost.

  Norma invocata nel motivo relativo al contraddittorio e alla tutela del diritto di difesa, senza accoglimento.

• art. 53 Cost.

  Norma invocata nel motivo relativo alla capacità contributiva e al procedimento accertativo, senza accoglimento.

• art. 97 Cost.

  Norma invocata nel motivo relativo alla correttezza dell'azione amministrativa, senza accoglimento.

Massime di principio

• Nel tributario, per i tributi non armonizzati come l'IRPEF non esiste un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, salvo che una specifica norma lo preveda espressamente.
• Per gli accertamenti sintetici fondati sul redditometro, il contribuente che produca prova contraria documentale ha diritto a una valutazione analitica e non apodittica di tale materiale da parte del giudice di merito.
• La motivazione è apparente quando esiste solo sul piano grafico ma non consente di comprendere le ragioni della decisione né l'iter logico seguito dal giudice.
• Nel regime previgente dell'art. 38 d.P.R. n. 600/1973, la prova contraria del contribuente può consistere nella dimostrazione documentale dell'esistenza di redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta, oppure nella prova che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore.
• Il processo verbale di chiusura previsto dallo Statuto del contribuente si riferisce alle attività di accesso, ispezione e verifica svolte nei locali del contribuente e non richiede un ulteriore verbale autonomo quando l'istruttoria sia stata completata presso gli uffici dell'amministrazione.

Come è indicizzato