Cassazione Civile, Ordinanza n. 12058/2024 del 03/05/2024

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso cinque avvisi di accertamento per Ires, Irap e Iva relativi agli anni 2009-2012, contestando: (1) l'indeducibilità e l'indetraibilità di costi per consulenze aziendali rese da una società terza, ritenute operazioni oggettivamente inesistenti e, secondo l'Ufficio, riconducibili a un'interposizione fittizia; (2) l'indeducibilità delle quote di ammortamento dell'avviamento acquisito con il ramo d'azienda di un'altra società in liquidazione, ritenendo artificiosa l'operazione e basata sulla coincidenza della compagine familiare; (3) la mancata applicazione della ritenuta del 20% sui presunti utili distribuiti ai soci per l'anno 2012, sostenendo che le partecipazioni non fossero qualificate. La CTR aveva accolto l'appello della contribuente, annullando gli avvisi. In cassazione l'Agenzia deduceva: violazione delle regole sull'onere della prova e sulla prova presuntiva in tema di fatture per operazioni inesistenti e interposizione fittizia; nullità della sentenza per motivazione apparente sul punto dell'avviamento; violazione dell'art. 67 TUIR sulla qualificazione delle partecipazioni sociali e sulla conseguente ritenuta.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto inammissibile il primo motivo perché, sotto la veste di violazione di legge, mirava in realtà a ottenere una nuova valutazione del merito: la CTR aveva infatti accertato, con apprezzamento insindacabile, l'effettività delle prestazioni di consulenza sulla base della documentazione prodotta e della scelta aziendale di esternalizzare il servizio. Ha respinto il secondo motivo, escludendo la motivazione apparente: la CTR aveva comunque fornito una ragione comprensibile, ossia l'irrilevanza dell'elemento indiziario principale posto dall'Ufficio, cioè la coincidenza della compagine sociale tra le due società. Ha respinto anche il terzo motivo, confermando che per integrare una partecipazione qualificata è sufficiente il superamento di uno solo dei limiti previsti dalla norma e che, in base all'accertamento di fatto della CTR, ciascun socio deteneva il 24% del capitale, con conseguente qualificazione della partecipazione e illegittimità della ritenuta. Le spese sono state poste a carico dell'Agenzia; la Corte ha inoltre escluso l'applicazione dell'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002 per la particolare posizione dell'Amministrazione soccombente.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in tema di riparto dell'onere della prova nelle contestazioni su operazioni fatturate asseritamente inesistenti: l'Ufficio deve fornire elementi probatori della non effettuazione dell'operazione, mentre il contribuente deve provare l'effettiva esistenza del costo o della detrazione.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  Richiamati con riferimento alla prova presuntiva posta a base dell'accertamento fiscale e alla sua contestazione.

• art. 39, comma 1, d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato quale base normativa dell'accertamento induttivo e dell'utilizzo di elementi presuntivi da parte dell'Amministrazione.

• art. 109 TUIR

  Richiamato per contestare l'inerenza e la deducibilità dei costi di consulenza ritenuti dall'Ufficio non effettivi.

• artt. 19, 21 e 54, comma 2, d.P.R. n. 633/1972

  Richiamati per la detrazione IVA e per i requisiti formali delle fatture e del controllo dell'effettività delle operazioni.

• art. 37, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato dall'Ufficio per sostenere l'esistenza di una interposizione fittizia; la Corte rileva che la CTR non ha fondato la decisione su una negazione in astratto di tale istituto, ma sulla prova contraria dell'effettività delle operazioni.

• art. 36 d.P.R. n. 546/1992

  Richiamato nel motivo di ricorso sulla motivazione della sentenza tributaria.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato nel motivo di ricorso sulla dedotta nullità per omessa pronuncia/motivazione apparente.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato in relazione al requisito della motivazione della sentenza.

• art. 103 d.lgs. n. 917/1986

  Richiamato per la deducibilità delle quote di ammortamento dell'avviamento acquisito.

• art. 67, comma 1, lett. c), TUIR

  Interpretato nel senso che la partecipazione è qualificata quando supera uno solo dei limiti previsti; il criterio prioritario è quello dei diritti di voto esercitabili nell'assemblea ordinaria.

• d.P.R. n. 115/2002, art. 13, comma 1-quater

  La Corte esclude la sua applicazione alla parte soccombente quando si tratta di amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato.

Massime di principio

• Nelle controversie relative a fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, l'Amministrazione finanziaria deve allegare e dimostrare, anche mediante presunzioni, l'inesistenza dell'operazione; una volta assolto tale onere, spetta al contribuente fornire prova concreta dell'effettiva esecuzione della prestazione e della legittimità del costo o della detrazione, non essendo sufficiente la mera regolarità formale delle fatture o dei pagamenti.
• La censura di violazione di legge non può essere utilizzata per ottenere una rivalutazione del merito quando il giudice di appello abbia già compiuto un apprezzamento fattuale non manifestamente illogico sull'effettività delle operazioni contestate.
• Non sussiste motivazione apparente quando la sentenza, anche se concisa, consente di ricostruire il percorso logico seguito dal giudice e di comprendere la ragione decisoria, essendo sufficiente l'indicazione dell'elemento ritenuto decisivo per il rigetto della pretesa fiscale.
• In tema di partecipazioni sociali, ai fini della qualificazione ex art. 67 TUIR è sufficiente il superamento di uno solo dei limiti legali previsti; il criterio dei diritti di voto in assemblea ordinaria ha rilievo prioritario rispetto a quello della sola percentuale di capitale.
• Quando il giudice di merito accerta in fatto la sussistenza di una partecipazione qualificata sulla base della quota detenuta e in assenza di elementi contrari sui diritti di voto, tale accertamento è insindacabile in cassazione se sorretto da motivazione non meramente apparente.

Come è indicizzato