Sentenza del 19/08/2025 n. 306 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Teramo

Esito

La controversia

La società ha impugnato l’avviso di accertamento relativo al periodo d’imposta 2018, con cui erano stati recuperati costi ritenuti inesistenti o indeducibili per difetto di inerenza, contestando maggiori IRES per euro 142.092, IRAP per euro 23.164 e IVA per euro 221.331. In via preliminare ha lamentato la violazione del contraddittorio preventivo previsto dall’art. 6-bis della legge n. 212/2000 e il difetto di motivazione dell’avviso. Nel merito ha sostenuto che le prestazioni fatturate erano effettive, inerenti e congrue, richiamando contratti, fatture, ordini di lavoro, relazioni tecniche e progetti finanziati con fondi pubblici; ha inoltre contestato gli indizi dell’Ufficio e invocato le regole sull’onere della prova e sulle presunzioni. In subordine ha chiesto l’ammissione di prova testimoniale.

La decisione

La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Teramo ha respinto integralmente il ricorso e confermato l’avviso. Ha ritenuto legittima l’omissione dello schema d’atto perché l’avviso motivava il fondato pericolo per la riscossione e perché l’atto riguardava il recupero collegato a crediti d’imposta inesistenti, esclusi dall’ambito applicativo dell’art. 6-bis secondo la norma interpretativa richiamata in sentenza. Ha respinto anche la censura di difetto di motivazione: l’avviso esaminava le fatture e la documentazione presentata dopo l’invito al contraddittorio. Nel merito, ha giudicato insufficienti le fatture e i documenti, spesso generici, tardivi o privi di collegamento puntuale con le prestazioni; ha valorizzato inoltre i legami tra la contribuente e le società fornitrici, le incongruenze sulle competenze e sulle strutture operative dei fornitori, l’assenza di risultati prototipali dimostrati e il carattere meramente cartolare dei controlli sui progetti finanziati. La rendicontazione o l’ammissione a finanziamenti pubblici non dimostrava, da sola, l’effettività e l’inerenza dei costi. Dichiarazioni sostitutive e prova testimoniale non potevano supplire alla carenza della documentazione che avrebbe dovuto sorreggere i costi sin dall’anno di deduzione. La società è stata condannata a rifondere all’Agenzia le spese, liquidate in euro 3.736.

Norme richiamate

• Art. 6-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212

  Ed è tale ultimo periodo che risulta evidenziato e motivato nell'avviso di accertamento impugnato (pag. 36, in fine: "Si procede all'emissione del presente accertamento, non preceduto da schema d'atto ex art. 6 bis L. 212/00, considerata l'inesistenza del credito d'imposta R & S maturato nel 2018 ed utilizzato in compensazione oggetto di recupero con separato atto, la rilevanza penale della condotta del contribuente nonché il fondato pericolo per la riscossione così come risultante da informazioni desunte in A.T., nella quale si rilevano ingenti ruoli, per un ammontare di euro 138.067,00 tra cui l'iscrizione a ruolo per euro 131.353,00 a seguito di ricorso su accertamento TA903I200215 periodo d'imposta 2017".

  Nel caso concreto la Corte ha ritenuto giustificata l’omissione dello schema d’atto perché l’avviso motivava il fondato pericolo per la riscossione, indicando ruoli per euro 138.067, di cui euro 131.353 relativi a un precedente accertamento. La sentenza richiama inoltre l’esclusione degli atti di recupero conseguenti al disconoscimento di crediti d’imposta inesistenti.

• Art. 7-bis, comma 1, del decreto-legge 29 marzo 2024, n. 39, convertito dalla legge 23 maggio 2024, n. 67

  Il D.L. 29 marzo 2024, n. 39, convertito con modificazioni dalla L. 23 maggio 2024, n. 67, ha disposto (con l'art. 7-bis, comma 1) che "Il comma 1 dell'articolo 6-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212, si interpreta nel senso che esso si applica esclusivamente agli atti recanti una pretesa impositiva, autonomamente impugnabili dinanzi agli organi della giurisdizione tributaria, ma non a quelli per i quali la normativa prevede specifiche forme di interlocuzione tra l'Amministrazione finanziaria e il contribuente né agli atti di recupero conseguenti al disconoscimento di crediti di imposta inesistenti".

  La Corte applica la disposizione interpretativa ritenendo che l’obbligo generale di contraddittorio dell’art. 6-bis non si estenda agli atti di recupero conseguenti al disconoscimento di crediti d’imposta inesistenti.

• Art. 13 del decreto legislativo n. 471/1997

  La Corte precisa che la modifica che definisce i crediti d’imposta inesistenti e non spettanti si applica soltanto alle violazioni commesse dal 1° settembre 2024. Non essendo applicabile ratione temporis alle condotte del 2018, non determina l’esito della controversia.

• Art. 109 del T.U.I.R.

  È richiamato quale riferimento sostanziale per la deduzione dei costi. La sentenza ne applica il principio richiedendo che il contribuente documenti l’esistenza, la natura, i fatti giustificativi e la concreta destinazione del costo all’attività d’impresa.

• Art. 21 del D.P.R. n. 633/1972

  Al riguardo, per poter valutare la relazione tra il costo sostenuto dall'imprenditore e le finalità e lo scopo dell'impresa o della società è necessario disporre di documentazione idonea e probante, non essendo sufficiente la mera produzione della fattura (che attesta il pagamento della prestazione, ma non la prova della sua effettiva esistenza) e anche di una contabilità regolare; la fattura, tuttavia, ai sensi dell'art. 21 del d.P.R. n. 633 del 1972 e dell'art. 226 p. 6 della direttiva (CE)2006/112 deve essere sufficientemente specifica.

  La fattura deve descrivere la prestazione in modo sufficientemente specifico e, da sola, non dimostra che l’operazione sia realmente avvenuta. La deduzione richiede documentazione idonea a comprovare esistenza e inerenza del costo.

• Art. 7, comma 5-bis, del decreto legislativo n. 546/1992

  Ciò, nel rispetto, quindi, della normativa sostanziale richiamata dall'art. 7, c. 5 -bis del d. lgs. n. 546 del 1992 e, in particolare, del richiamato art. 21 del d.P.R. n. 633 del 1972 circa i requisiti e il contenuto della fattura.

  La regola sull’onere probatorio va letta in coerenza con la disciplina tributaria sostanziale: il contribuente che pretende la deduzione deve produrre documenti conformi ai requisiti previsti per dimostrare i costi. Nel caso deciso, l’Ufficio aveva inoltre indicato elementi e incongruenze specifici a sostegno della ripresa.

• Art. 53 della Costituzione

  In sostanza, la genericità della documentazione e delle fatture, la vaghezza delle prestazioni, recanti generalmente oggetti riconducibili al prestazioni consulenziali, sviluppo e programmazione di software che però non sono esitati nel modello di prototipo auspicato (innovativo o meno, il prototipo implica sempre la soluzione di problematiche progettuali) e la non congruenza di altra documentazione, unitamente alle circostanze circa la presenza costante del Nominativo_1 in tutte le società indicate, non consentono di ritenere assolto l'onere probatorio circa la deducibilità dei costi; tale aspetto, infatti, restringendo l'imponibile del contribuente e, di conseguenza, la contribuzione fiscale, si pone come derogatorio rispetto al principio di capacità contributiva di cui all'art. 53 Cost. e deve dunque essere soggetta a stringenti limiti dimostrativi del medesimo soggetto inciso.

  La Corte collega la riduzione dell’imponibile tramite deduzione dei costi al principio di capacità contributiva e ne ricava la necessità di una prova rigorosa dell’effettività e dell’inerenza delle spese.

• Art. 12, comma 5, del decreto legislativo n. 546/1992

  La disposizione è applicata per determinare il valore della controversia ai fini della liquidazione delle spese di difesa, fissato in euro 221.331.

• D.M. n. 55/2014

  La Corte ha utilizzato i parametri del decreto per liquidare le spese legali, applicando i valori minimi e riducendo l’importo complessivo del 20%, per un totale di euro 3.736.

Massime di principio

• Chi deduce costi d’impresa deve documentare in modo tempestivo e verificabile non solo il pagamento o la registrazione contabile, ma anche l’effettiva esecuzione della prestazione, la sua natura, il fornitore e il collegamento concreto con l’attività imprenditoriale.
• Fatture e contratti generici, descrizioni standardizzate, ordini di lavoro non dettagliati o documenti prodotti soltanto dopo l’accertamento possono essere insufficienti, specialmente per prestazioni consulenziali o informatiche di importo rilevante. È opportuno che i documenti contemporanei ai fatti identifichino attività, soggetti coinvolti, risultati e collegamento con ciascuna fattura.
• Legami personali o societari tra committente e fornitori, strutture operative inadeguate, competenze non dimostrate e prestazioni circolari tra società possono costituire indizi rilevanti, valutati insieme alla documentazione e alle caratteristiche concrete delle operazioni.
• L’ammissione a un finanziamento pubblico, la rendicontazione amministrativa o la verifica formale del progetto non provano automaticamente che le prestazioni siano state effettivamente svolte né che i relativi costi siano deducibili o l’IVA detraibile.
• Una relazione tecnica o una dichiarazione postuma meramente assertiva non necessariamente rimedia alla mancanza di documenti coevi e specifici. La prova testimoniale non è uno strumento per sostituire la documentazione che, secondo la natura del costo, avrebbe dovuto essere formata e conservata al momento dei fatti.
• L’omissione del contraddittorio preventivo va valutata alla luce delle eccezioni previste dalla legge e delle ragioni concretamente esposte nell’atto. In particolare, la disposizione interpretativa richiamata in questa sentenza esclude dal campo dell’art. 6-bis gli atti di recupero conseguenti al disconoscimento di crediti d’imposta inesistenti.