Cassazione Civile, Ordinanza n. 23401/2026 del 17/07/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2011, emesso a seguito di verifica della Guardia di Finanza presso la sede della società. L'Ufficio ha contestato maggiori ricavi e ha posto a base della pretesa, tra l'altro, la documentazione extracontabile rinvenuta nei locali aziendali (schede, brogliacci, prospetti turni e presenze del personale) che, secondo l'Amministrazione, dimostrava pagamenti di retribuzioni "in nero" e altre componenti di ricavi occultati; sono stati valorizzati anche un finanziamento infruttifero del socio, l'appianamento di un debito pregresso e l'acquisto di terreni da parte del socio-amministratore. La CTR ha però accolto l'appello della società, ritenendo che parte delle divergenze riscontrate fosse spiegabile con errori dei verbalizzanti o con la presenza di documentazione confusa con quella di altra società, che le dichiarazioni dei dipendenti e dell'amministratore smentissero l'attendibilità dei brogliacci e che le ulteriori circostanze dedotte dall'Ufficio non fossero univoche nel dimostrare ricavi occulti. L'Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione con due motivi: 1) violazione dell'art. 2697 c.c. e dell'art. 7 d.lgs. 546/1992, sostenendo che la CTR aveva erroneamente svalutato la valenza indiziaria della contabilità in nero e che il contribuente non aveva fornito prova contraria idonea, non potendo attribuirsi efficacia decisiva a mere dichiarazioni di terzi o al disconoscimento dei documenti; 2) violazione dell'art. 2647 c.c. (in realtà, come osservato dalla Corte, rilevando semmai l'art. 2467 c.c.), deducendo che la CTR aveva illegittimamente ritenuto plausibile l'esistenza di un finanziamento soci legittimo, senza adeguata prova della provvista del socio, delle esigenze societarie e della regolarità delle delibere e delle scritture contabili, nonostante tale operazione potesse celare l'immissione di ricavi occulti.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile, perché tardivamente proposta nella memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c., l'eccezione della società contribuente fondata sulla violazione dell'art. 8 CEDU e sulla illegittimità dell'acquisizione probatoria per asserito difetto o vizio delle autorizzazioni previste dagli artt. 52 d.P.R. 633/1972 e 32, comma 2, n. 7, d.P.R. 600/1973, rilevando che tale censura avrebbe dovuto essere sollevata nel ricorso introduttivo e con specifica allegazione degli atti illegittimamente acquisiti. Nel merito, la Corte ha accolto il primo motivo dell'Agenzia: ha affermato che la contabilità in nero, costituita da appunti, schede e brogliacci rinvenuti presso la sede della società e contenenti dati non riscontrati nella contabilità ufficiale, è un valido elemento indiziario ex art. 39 d.P.R. 600/1973, dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, rispetto al quale il contribuente deve offrire prova contraria adeguata; ha inoltre precisato che il mero disconoscimento del contenuto dei documenti o le dichiarazioni rese da soggetti controinteressati, come i dipendenti, non bastano da sole a superare l'indizio. È stato invece rigettato il secondo motivo, poiché la doglianza dell'Ufficio non attaccava propriamente la norma sulla postergazione dei finanziamenti soci, ma tendeva a rivalutare la prova indiziaria circa l'eventuale reimmissione in società di ricavi occulti, apprezzamento rimesso al giudice del rinvio. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  Richiamato come norma sulla ripartizione dell'onere della prova: la contabilità in nero integra un indizio grave, preciso e concordante, ma spetta al contribuente fornire prova contraria adeguata.

• art. 7 d.lgs. n. 546 del 1992

  Nel processo tributario non sono ammessi giuramento e prova testimoniale; le dichiarazioni di terzi possono avere solo valore indiziario e non sostituiscono una prova contraria piena.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  La memoria non può introdurre tardivamente questioni nuove che avrebbero dovuto essere proposte nel ricorso introduttivo.

• art. 8 CEDU

  L'interferenza nell'attività ispettiva fiscale e nell'acquisizione di dati può porsi in rapporto con la tutela della vita privata; tuttavia la relativa censura deve essere tempestivamente dedotta e richiede verifica concreta dell'autorizzazione e dei dati acquisiti.

• art. 52 d.P.R. n. 633 del 1972

  L'accesso nei locali aziendali è attività potenzialmente interferente con l'art. 8 CEDU; la questione di illegittimità per difetto o vizio dell'autorizzazione deve essere dedotta tempestivamente e specificamente.

• art. 33 d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato come norma di rinvio alla disciplina degli accessi, ispezioni e verifiche fiscali.

• art. 32, comma 2, n. 7, d.P.R. n. 600 del 1973

  Le indagini bancarie richiedono autorizzazione; la sua esistenza e il suo contenuto incidono sulla legittimità dell'acquisizione e sull'utilizzabilità dei dati, ma la censura va dedotta sin dall'atto introduttivo.

• art. 39, comma 1, d.P.R. n. 600 del 1973

  L'accertamento analitico-contabile può fondarsi anche su documentazione extracontabile rinvenuta presso il contribuente, se essa integra un quadro indiziario grave, preciso e concordante.

• art. 2700 c.c.

  La fede privilegiata riguarda il fatto che i documenti siano stati rinvenuti dai verbalizzanti, non il contenuto della contabilità parallela in essi riportata.

• art. 2467 c.c.

  La Corte osserva che la doglianza sul finanziamento soci attiene, in realtà, più alla prova presuntiva dei ricavi occultati che alla norma sulla postergazione dei finanziamenti.

• art. 2729 c.c.

  La verifica della natura sospetta del finanziamento del socio e della sua possibile riconducibilità a ricavi occulti rientra nell'ambito delle presunzioni semplici.

• art. 2647 c.c.

  La norma è richiamata nel motivo, ma la Corte chiarisce che il riferimento corretto sarebbe stato l'art. 2467 c.c.; il motivo viene comunque rigettato.

• art. 12, comma 5, legge n. 212 del 2000

  Norma richiamata nel ricorso introduttivo della contribuente, ma non oggetto di decisione nel merito in questa sede.

Massime di principio

• Nel processo tributario, la documentazione extracontabile rinvenuta presso l'impresa, se idonea a rappresentare operazioni non registrate, può costituire valido elemento indiziario per l'accertamento dei maggiori ricavi, purché presenti i requisiti di gravità, precisione e concordanza.
• La prova contraria rispetto a una contabilità parallela non può essere affidata al solo disconoscimento del documento o a dichiarazioni di soggetti controinteressati; occorrono elementi ulteriori e oggettivi idonei a scardinare il quadro indiziario dell'Ufficio.
• Le censure relative alla illegittima acquisizione di dati per difetto o vizio dell'autorizzazione all'accesso o alle indagini bancarie devono essere dedotte tempestivamente nel ricorso introduttivo e con specifica indicazione degli atti acquisiti; non possono essere introdotte per la prima volta con memoria successiva.
• L'art. 8 CEDU impone un controllo concreto sull'ingerenza derivante da accessi fiscali e indagini bancarie, ma, nei giudizi pendenti, la relativa eccezione non ha efficacia recuperatoria se non è stata già proposta nei termini processuali previsti.
• La contestazione sulla provenienza di somme versate dal socio alla società va valutata, in concreto, come questione di prova presuntiva dell'esistenza di ricavi occultati, più che come mera applicazione della disciplina civilistica del finanziamento soci.

Come è indicizzato