Cassazione Civile, Ordinanza n. 23400/2026 del 17/07/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da una verifica della Guardia di Finanza svolta presso i locali aziendali di una società, all’esito della quale venivano contestati compensi non dichiarati per euro 30.105, presunti ricavi occultati pari a euro 71.500 e ritenute su compensi corrisposti in nero per euro 6.924, con emissione di avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA. In appello la società otteneva l’annullamento dell’atto, mentre l’Ufficio proponeva ricorso per cassazione con due motivi: con il primo deduceva violazione dell’art. 2697 c.c. e dell’art. 7 d.lgs. n. 546/1992, sostenendo che la CTR avesse illegittimamente svalutato la documentazione extracontabile rinvenuta in azienda (schede e brogliacci sui turni e sulle presenze dei dipendenti), che costituiva contabilità in nero dotata di valore indiziario grave, preciso e concordante e non superabile dal mero disconoscimento o da dichiarazioni dei lavoratori; con il secondo denunciava violazione dell’art. 2647 c.c., in realtà riconducibile all’art. 2467 c.c., contestando che la CTR avesse ritenuto plausibile la provenienza lecita della provvista del socio unico e amministratore, versata alla società come finanziamento infruttifero e poi restituita nello stesso anno, nonostante la mancanza di prova sulle esigenze societarie e sulla regolarità formale dell’operazione, che secondo l’Ufficio era invece indice di reimmissione di utili occulti.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile, perché tardivamente proposta, la questione nuova introdotta dalla società resistente in memoria relativa alla violazione dell’art. 8 CEDU e all’illegittimità delle modalità di acquisizione degli elementi istruttori, rilevando che nel ricorso introduttivo non era stata dedotta alcuna censura specifica sul difetto o sui vizi delle autorizzazioni previste dagli artt. 52 d.P.R. n. 633/1972 e 32, comma 2, n. 7, d.P.R. n. 600/1973. Nel merito ha accolto il primo motivo dell’Agenzia delle Entrate: ha ribadito che la contabilità in nero, costituita da schede e brogliacci rinvenuti presso la sede del contribuente, è un valido elemento indiziario idoneo a fondare un accertamento analitico-contabile, e che il suo contenuto non è vinto dal mero disconoscimento né da dichiarazioni rese da lavoratori controinteressati. Ha invece rigettato il secondo motivo, ritenendo che la censura non investisse realmente la disciplina dei finanziamenti soci ex art. 2467 c.c., bensì la valutazione presuntiva della provenienza delle somme, apprezzamento che la CTR aveva compiuto in fatto. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  richiamato come norma sull’onere della prova; la Corte ha ritenuto corretta la valorizzazione, in via presuntiva, della documentazione extracontabile e ha escluso che il contribuente potesse vincerla con il solo disconoscimento o con dichiarazioni di terzi controinteressati.

• art. 7 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato per escludere che, nel processo tributario, dichiarazioni di terzi o altri elementi indiziari privi di prova testimoniale possano da soli integrare prova contraria piena; nel caso concreto la documentazione rinvenuta restava idonea come indizio.

• art. 39, primo comma, lett. d), d.P.R. n. 600/1973

  la Corte lo assume come base dell’accertamento analitico-contabile fondato su presunzioni e sulla contabilità in nero, ritenendo che schede e brogliacci rinvenuti presso il contribuente integrino elementi indiziari gravi, precisi e concordanti.

• art. 32, comma 2, n. 7, d.P.R. n. 600/1973

  richiamato nella parte sull’eccezione CEDU; la Corte afferma che i vizi dell’autorizzazione all’acquisizione dei dati bancari devono essere specificamente dedotti sin dal ricorso introduttivo e non possono essere introdotti tardivamente.

• art. 52 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato nella parte sull’eccezione CEDU; la Corte afferma che l’eventuale illegittima acquisizione di documenti in sede di accesso va contestata tempestivamente e con specifica allegazione dei documenti utilizzati dall’Ufficio.

• art. 8 CEDU

  la Corte precisa che, nel giudizio pendente, la questione di incompatibilità delle verifiche fiscali con la garanzia convenzionale non può essere sollevata per la prima volta in memoria, se non era stata dedotta con il ricorso originario.

• art. 2467 c.c.

  la Corte lo richiama come norma effettivamente pertinente ai finanziamenti dei soci; però ritiene che la censura dell’Ufficio, in concreto, investisse soprattutto la prova presuntiva della provenienza delle somme e non la qualificazione civilistica del finanziamento.

• art. 2700 c.c.

  richiamato per distinguere tra fede privilegiata del fatto del rinvenimento dei documenti e assenza di fede privilegiata del loro contenuto.

• art. 2729 c.c.

  richiamato per qualificare il ragionamento dell’Ufficio sul finanziamento soci come inferenza presuntiva sulla provenienza delle somme e sulla possibile reimmissione di utili occulti.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  utilizzato per qualificare la memoria della resistente; la Corte ne ha tratto la tardività della nuova eccezione fondata sull’art. 8 CEDU.

• art. 18, comma 2, lett. e), d.lgs. n. 546/1992

  richiamato per affermare che i vizi dell’autorizzazione e le relative doglianze dovevano essere dedotti nel ricorso introduttivo.

• art. 2647 c.c.

  menzionato solo come errato riferimento normativo nel motivo dell’Agenzia; la Corte chiarisce che la norma corretta era l’art. 2467 c.c.

Massime di principio

• Nel processo tributario, la contabilità extracontabile o "in nero" rinvenuta presso il contribuente può costituire un serio indizio di evasione, idoneo a sostenere un accertamento analitico-contabile, purché il contribuente non fornisca una prova contraria specifica e oggettivamente apprezzabile.
• Il mero disconoscimento della documentazione extracontabile, o le sole dichiarazioni rese da soggetti controinteressati, non sono di regola sufficienti a neutralizzare il valore indiziario di schede, brogliacci o appunti rinvenuti dagli verificatori.
• Ai fini della legittimità delle doglianze sull’inutilizzabilità degli atti acquisiti in sede di accesso o di indagini finanziarie, il contribuente deve dedurre tempestivamente sin dal ricorso introduttivo i vizi dell’autorizzazione e indicare gli atti specificamente acquisiti e utilizzati dall’Ufficio; la questione non può essere introdotta per la prima volta in memoria.
• Le pronunce sovranazionali sull’art. 8 CEDU incidono sull’interpretazione del diritto interno, ma non consentono di recuperare in fase successiva censure che avrebbero dovuto essere formulate originariamente nell’atto introduttivo.
• La qualificazione dei finanziamenti soci e la loro eventuale ricostruzione come reimmissione di utili occulti dipendono dal complesso degli elementi presuntivi sulla provenienza della provvista e sulla coerenza economica dell’operazione, non essendo sufficiente invocare in astratto la sola disciplina civilistica dei finanziamenti soci.

Come è indicizzato