Cassazione Civile, Ordinanza n. 35153/2022 del 30/11/2022

Esito

La controversia

La controversia origina da un avviso di accertamento induttivo emesso nei confronti di una società per l’anno d’imposta 2013, a seguito di mancata risposta a richieste di esibizione documentale. L’Ufficio ha ripreso a tassazione, da un lato, costi ritenuti non inerenti e non adeguatamente documentati relativi a fatture per assistenza all’acquisto e al trasporto di bestiame, mediazione e collaudo; dall’altro, maggiori ricavi determinati induttivamente applicando una percentuale di redditività del 2,5% sul volume delle vendite. La società ha impugnato l’accertamento, lamentando, tra l’altro, omessa pronuncia e motivazione apparente, errata applicazione delle norme sulla inutilizzabilità dei documenti non esibiti, illegittimo ricorso all’accertamento induttivo, mancata considerazione della documentazione prodotta, omessa valutazione della richiesta di prova testimoniale e nullità dell’avviso per difetto di sottoscrizione. Parallelamente, la medesima società ha proposto revocazione contro la sentenza d’appello, deducendo errore percettivo e motivazionale sul capo relativo ai costi. Infine, in un autonomo giudizio, una socia al 50% è stata destinataria di accertamento Irpef per utili extracontabili presuntivamente distribuiti, e ha contestato sia il presupposto societario sia la validità della presunzione di distribuzione, oltre a eccezioni sulla sottoscrizione dell’avviso, sulle sanzioni e sulla costituzionalità delle norme applicate.

La decisione

La Corte ha riunito i tre ricorsi. Ha respinto integralmente il ricorso contro la sentenza resa in revocazione, ritenendo che non vi fosse motivazione mancante e che non sussistesse errore di fatto revocatorio, poiché la CTR aveva valutato la questione e non aveva supposto l’inesistenza della documentazione. Quanto al ricorso della società contro la sentenza di appello, ha dichiarato inammissibili o infondati diversi motivi, ma ha accolto il motivo sulla totale carenza di motivazione in relazione alla ripresa dei costi indeducibili, il motivo sull’omessa pronuncia relativa al difetto di sottoscrizione dell’avviso e quello relativo alla mancata motivazione sul capo dei maggiori ricavi induttivamente accertati; gli altri motivi accolti o assorbiti sono stati conseguenza di tali censure. Quanto al ricorso della socia, ha respinto le questioni preliminari sulla composizione del collegio e sulla validità formale dell’avviso, ma ha accolto il motivo sulla carenza di motivazione della sentenza in ordine alla contestazione del presupposto societario e della percentuale di redditività, cassando anche tale sentenza con rinvio. In esito finale, le sentenze di merito sono state cassate nei limiti dei motivi accolti e rinviate alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 39, secondo comma, lett. d-bis, d.P.R. n. 600 del 1973

  legittima l’accertamento induttivo puro quando il contribuente non risponde all’invito dell’ufficio, anche sulla base di presunzioni non gravi, precise e concordanti.

• art. 32, quarto e quinto comma, d.P.R. n. 600 del 1973

  la mancata esibizione dei documenti richiesti comporta, in via generale, la loro inutilizzabilità in sede amministrativa e contenziosa; tale preclusione è però mitigata dalla possibilità di depositarli in giudizio di primo grado dichiarando la non imputabilità della mancata esibizione.

• art. 52, quinto comma, d.P.R. n. 633 del 1972

  si riferisce al rifiuto di esibizione in sede di accesso/ispezione presso il contribuente e non alla diversa ipotesi di richiesta documentale tramite questionario.

• art. 109, quinto comma, d.P.R. n. 917 del 1986

  invocato per la deducibilità dei costi inerenti; la Corte non entra nel merito per effetto dell’accoglimento del vizio di motivazione sulla ripresa dei costi.

• art. 2697 c.c.

  richiamato con riferimento al riparto dell’onere della prova sull’inerenza dei costi e sulla prova contraria del contribuente.

• art. 112 c.p.c.

  l’omessa pronuncia è configurabile solo rispetto a domande o eccezioni di merito ritualmente dedotte, non per mere istanze istruttorie; nel caso della sottoscrizione dell’avviso, la censura è stata ritenuta fondata perché la CTR non si è pronunciata sul motivo di appello.

• art. 36, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  la sentenza tributaria deve contenere una motivazione effettiva; la mera apparenza o totale mancanza di motivazione determina nullità.

• art. 395, n. 4, c.p.c.

  l’errore revocatorio richiede una falsa percezione della realtà, espressa e immediatamente rilevabile, e non può consistere in una diversa valutazione del materiale processuale o nell’omesso esame di documenti.

• art. 366, primo comma, n. 6, c.p.c.

  la censura è inammissibile se il ricorrente non indica o trascrive adeguatamente i motivi o i fatti processuali rilevanti su cui fonda la doglianza.

• art. 39, comma 1-bis, d.lgs. n. 546 del 1992

  invocato per la sospensione del processo in attesa della definizione del giudizio presupposto; nel caso concreto il motivo è stato assorbito dall’accoglimento su altre questioni.

• art. 42, primo e terzo comma, d.P.R. n. 600 del 1973

  l’avviso di accertamento deve essere sottoscritto; l’omesso esame del motivo di appello sulla sottoscrizione ha determinato cassazione con rinvio.

• art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  nel processo tributario ratione temporis vigente, la prova testimoniale è vietata; la richiesta istruttoria generica non può fondare la censura proposta.

• art. 38, terzo comma, d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato nel giudizio della socia per la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili in presenza di società a ristretta base sociale.

• artt. 2727-2729 c.c.

  le presunzioni semplici devono essere gravi, precise e concordanti; la CTR non ha adeguatamente motivato sul punto relativo ai maggiori ricavi presunti.

• art. 36, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato più volte come parametro della motivazione della sentenza tributaria, la cui mancanza o apparenza integra nullità.

Massime di principio

• Nel processo tributario, la mancata risposta a richieste documentali dell’Ufficio può legittimare l’accertamento induttivo e, in via generale, comportare l’inutilizzabilità dei documenti non esibiti; tuttavia occorre distinguere tra la preclusione probatoria ex art. 32 d.P.R. n. 600/1973 e la diversa ipotesi del rifiuto di esibizione in sede di accesso ex art. 52 d.P.R. n. 633/1972.
• L’errore revocatorio è configurabile solo quando il giudice supponga o affermi l’esistenza o inesistenza di un fatto in modo oggettivamente errato e non controverso; non ricorre quando si contesti la mancata valutazione di documenti o una diversa lettura del materiale di causa.
• La motivazione è apparente quando, pur esistendo graficamente, non consente di comprendere la ratio decidendi; il vizio sussiste anche nel processo tributario e determina nullità della sentenza.
• L’omessa pronuncia riguarda domande ed eccezioni di merito ritualmente introdotte, non le mere istanze istruttorie; la mancata decisione su un motivo di appello relativo alla nullità dell’avviso per difetto di sottoscrizione integra invece vizio di omessa pronuncia se il tema era stato effettivamente devoluto.
• In tema di costi deducibili, il giudice deve confrontarsi con la documentazione e con le specifiche allegazioni difensive; non è sufficiente un rinvio apodittico agli esiti della verifica amministrativa.
• La presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili nelle società a ristretta base sociale richiede pur sempre un valido accertamento presupposto nei confronti della società e una motivazione che dia conto delle contestazioni del socio sulla sussistenza e quantificazione dei maggiori ricavi.
• Le questioni di legittimità costituzionale e di rinvio pregiudiziale UE non sono motivi autonomi di ricorso per cassazione se non si innestano su una questione rilevante e ritualmente dedotta, e possono essere esaminate solo se la norma controversa è effettivamente applicabile al caso concreto.

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