Sentenza del 21/09/2022 n. 1038 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento per gli anni 2012-2013-2014 relativi a IRES e IRAP per mancati riversamenti di tributi riscossi per conto del Comune di Viareggio: l'Ufficio ha qualificato le somme trattenute come proventi illeciti non dichiarati e le ha assoggettate a tassazione come maggior reddito d'impresa (con sanzioni). La società contestava la decadenza del potere di accertamento (art. 43 DPR 600/1973), la legittimità del raddoppio dei termini e, nel merito, la qualificazione delle somme come proventi illeciti e la sussistenza del presupposto d'imposta (sosteneva che le somme erano contabilizzate come debito verso il Comune e ammesse al passivo fallimentare, non costituendo reddito imponibile), oltre alla carenza di prova dell'illiceità e alla necessità di una sentenza penale definitiva.

La decisione

La Commissione d'appello ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e ha riformato la sentenza di primo grado, rigettando il ricorso della contribuente. La Corte ha ritenuto che, ai sensi dell'art. 14 co.4 L. n. 537/1993, i proventi derivanti da fatti, atti o attività qualificabili come illecite (anche se costituiti da somme riscosse e non riversate) rientrano nelle categorie di reddito e sono tassabili; ha affermato che la nozione di "provento" è ampia e non si identifica con il solo "frutto" del reato, richiedendosi solo il nesso di derivazione dall'illecito. La circostanza che le somme siano state ammesse al passivo fallimentare o che non sia intervenuta una sentenza penale definitiva non impedisce l'accertamento tributario, dato il principio di autonomia del giudizio tributario. Restano ferme le ragioni del giudicato sul punto IRAP già decise in primo grado. La contribuente è stata condannata al pagamento delle spese di entrambi i gradi.

Norme richiamate

• Legge 30 dicembre 1993, n. 537 art. 14 co. 4

  art. 14 co. 4 L. n. 537/1993

  I proventi derivanti da fatti, atti o attività qualificabili come illecito civile, penale o amministrativo, se classificabili in una delle categorie di cui all'art. 6 TUIR, rientrano nel reddito imponibile; la nozione di 'provento' è ampia e comprende qualsiasi vantaggio economico derivato dall'illecito, non solo il 'frutto' del reato.

• TUIR (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917) art. 6

  Individua le categorie di reddito; i proventi di derivazione illecita, se riconducibili, vanno inquadrati nelle categorie previste (in particolare reddito d'impresa) e determinati secondo le disposizioni di ciascuna categoria.

• D.L. 23 agosto 2006, n. 223, art. 36 co. 34-bis (convertito)

  art. 36 co. 34-bis D.L. n. 223/2006 conv. L. n. 248/2006

  Chiarisce che i proventi illeciti non classificabili nelle categorie di cui all'art. 6 sono comunque considerati redditi diversi; supporta l'impostazione che i proventi illeciti sono comunque imponibili.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 art. 43

  Disciplina i termini di decadenza dell'accertamento fiscale e il meccanismo del loro raddoppio in caso di denuncia per reato fiscale; nella fattispecie è stata discussa l'applicabilità del raddoppio all'IRAP (orientamento giurisprudenziale contrario).

• Codice Civile art. 2697

  Regola l'onere della prova; la Commissione ha ritenuto che l'Amministrazione abbia fornito elementi sufficienti a dimostrare la disponibilità indebita delle somme e non può essere vanificata la qualificazione come provento illecito per carenza di prova opposta dal ricorrente.

• Codice di Procedura Penale art. 331

  Norma sulla denuncia-querele e segnalazioni di reato; la Commissione ha ritenuto valida e tempestiva la segnalazione di reato utilizzata dall'Ufficio ai fini della legittimazione del raddoppio dei termini ex art. 43 DPR 600/1973 (per le imposte per le quali il raddoppio è applicabile).

• TUIR art. 1 e art. 81

  art. 1 TUIR; art. 81 TUIR

  Principi generali sul presupposto d'imposta (possesso di redditi) e sulla determinazione del reddito complessivo: la giurisprudenza richiamata sostiene che la provenienza illecita non esclude la tassazione quando sussiste disponibilità/profitto economicamente rilevante.

Massime di principio

• I proventi derivanti da attività illecite (compresi importi riscosso da soggetti incaricati della riscossione per conto della P.A. e non riversati) possono costituire reddito imponibile ai fini delle imposte sui redditi: la nozione di 'provento' è ampia e comprende qualsiasi vantaggio economico derivato dall'illecito.
• Se i proventi illeciti non rientrano in una categoria specifica dell'art. 6 TUIR, essi sono comunque imponibili come redditi diversi (art. 36 co. 34-bis D.L. 223/2006).
• L'accertamento tributario è autonomo rispetto al procedimento penale: l'assenza di una sentenza penale definitiva non impedisce l'utilizzo degli elementi probatori penali (se ottenuti legalmente) e la tassazione dei proventi illeciti, salvo limiti di prova e garanzie difensive.
• La semplice iscrizione delle somme come debito verso il Comune e la loro ammissione al passivo fallimentare non escludono di per sé la tassabilità se è dimostrabile che il contribuente ha avuto disponibilità indebita delle somme.
• Per l'IRAP il raddoppio dei termini di accertamento previsto dall'art. 43 DPR 600/1973 non trova in genere applicazione; quindi le questioni di decadenza vanno valutate con attenzione caso per caso.
• Gli atti e le risultanze del procedimento penale possono essere utilizzati in sede tributaria se autorizzati, e l'Amministrazione deve dimostrare il nesso tra la condotta illecita e la disponibilità di un vantaggio economico per il contribuente per fondare l'accertamento.