Cassazione Civile, Ordinanza n. 19822/2021 del 12/07/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per IRES, IRAP e IVA relative al 2006 nei confronti di un'associazione sportiva dilettantistica, in esito a verifica della Guardia di Finanza che aveva contestato: mancata iscrizione al registro CONI; indebito accesso al regime agevolato per le ASD; numerose fatture per importi superiori alla soglia prevista pagate in contanti; omessa dichiarazione di ricavi emersi da documentazione extracontabile; costi dichiarati ritenuti superiori a quelli ricostruiti; operazioni imponibili commerciali per sponsorizzazioni fatturate ma non dichiarate; illegittima detrazione IVA; infedele dichiarazione IRAP; omessa tenuta dei registri IVA. La Commissione provinciale aveva rigettato il ricorso della contribuente; la Commissione regionale aveva invece accolto l'appello ritenendo sufficiente, ai fini delle agevolazioni, l'attestato CONI che riconosceva l'affiliazione a una federazione sportiva e ritenendo non incompatibili con la natura non commerciale alcuni incassi in contanti. In cassazione l'Agenzia ha dedotto: 1) violazione delle norme che disciplinano le agevolazioni per le ASD, sostenendo che fosse necessario il riconoscimento del CONI e non bastasse la sola affiliazione a una federazione sportiva; 2) violazione delle norme sul giudicato interno e sull'onere di impugnazione, perché l'appello della contribuente avrebbe censurato solo una delle rationes decidendi della sentenza di primo grado, lasciando intatta l'autonoma ratio relativa alle contestazioni su ricavi, costi e IVA, sicché la CTR avrebbe annullato l'accertamento oltre i limiti devoluti.

Norme richiamate

• art. 15 d.P.R. 917/1986

  Richiamato nel motivo dell'Ufficio quale norma asseritamente violata in tema di agevolazioni fiscali per enti associativi; la Corte non sviluppa una specifica interpretazione autonoma di questa disposizione.

• L. 398/1991, artt. 1 e 2

  Le agevolazioni previste per le associazioni sportive dilettantistiche richiedono presupposti sostanziali e non possono essere ancorate al solo dato formale dell'affiliazione sportiva o del riconoscimento attestato, se manca la prova dei requisiti effettivi del regime agevolato.

• art. 7 d.l. 136/2004

  Richiamato dalla ricorrente nel primo motivo in tema di requisiti per i benefici fiscali delle ASD.

• art. 25, comma 5, L. 133/1999

  Richiamato in relazione alla disciplina fiscale delle associazioni sportive dilettantistiche e alla perdita delle agevolazioni in presenza di attività commerciale non consentita.

• art. 148 d.P.R. 917/1986

  Le agevolazioni per gli enti associativi non commerciali operano solo se l'associazione si conforma alle clausole statutarie richieste e se l'attività concretamente svolta resta non commerciale; l'iscrizione o l'affiliazione formale non bastano da sole.

• art. 149 d.P.R. 917/1986

  La qualità di ente non commerciale può venire meno quando l'attività prevalente diventa commerciale nel periodo d'imposta considerato.

• art. 39, comma 2, d.P.R. 600/1973

  Richiamato per il recupero induttivo/analitico della materia imponibile sulla base di elementi extracontabili e altre irregolarità contabili.

• art. 2697 c.c.

  L'onere di provare i presupposti di fatto che giustificano l'esenzione fiscale incombe sul contribuente che la invoca.

• art. 2909 c.c.

  La mancata impugnazione di una autonoma ratio decidendi determina la formazione del giudicato interno sulla parte non censurata.

• art. 112 c.p.c.

  Il giudice d'appello non può pronunciare oltre i limiti del devolutum, né travalicare i capi della decisione non impugnati.

• art. 329 c.p.c.

  La mancata specifica impugnazione di una ration decidendi autonoma comporta acquiescenza e giudicato interno su quel capo.

• art. 56 d.lgs. 546/1992

  Nel processo tributario, l'appello deve investire i capi della sentenza di primo grado che si intendono rimettere in discussione; in difetto, il capo non censurato si consolida.

• art. 73 d.P.R. 917/1986

  Gli enti non societari si distinguono in commerciali e non commerciali in base al carattere esclusivo o principale dell'attività esercitata.

• art. 143 d.P.R. 917/1986

  Per gli enti non commerciali non sono imponibili solo le prestazioni rese in conformità alle finalità istituzionali e senza specifica organizzazione verso corrispettivi non eccedenti i costi di diretta imputazione.

• art. 111 d.P.R. 917/1986

  Nel testo applicabile ratione temporis costituiva la disciplina agevolativa per gli enti associativi e per alcune ASD, ma come deroga alla regola generale richiedeva prova rigorosa dei presupposti.

• art. 111-bis d.P.R. 917/1986

  La perdita della qualifica di ente non commerciale può avvenire nel corso della vita dell'ente per esercizio prevalente di attività commerciale.

• art. 2195 c.c.

  Le attività che non rientrano in tale categoria possono restare fuori dal reddito commerciale solo se svolte in conformità alle finalità istituzionali e senza organizzazione specifica.

• art. 133 direttiva 2006/112/CE

  La nozione di organismo senza fini di lucro è autonoma nel diritto UE e va valutata in relazione allo scopo perseguito, ossia l'assenza di finalità di profitto per i membri.

• art. 132 direttiva 2006/112/CE

  Le esenzioni per prestazioni connesse allo sport presuppongono che l'ente sia realmente senza fini di lucro e non miri a produrre profitti per i propri membri.

Massime di principio

• Le agevolazioni fiscali riconosciute agli enti associativi o sportivi dilettantistici hanno natura derogatoria rispetto alla regola generale di imponibilità e richiedono la prova rigorosa, a carico del contribuente, dei presupposti formali e sostanziali previsti dalla legge.
• L'affiliazione a una federazione sportiva o un attestato formale non sono, da soli, sufficienti a dimostrare il diritto al regime agevolato se dagli atti emerge lo svolgimento di attività commerciale o l'inosservanza delle clausole associative richieste.
• Il giudice d'appello non può travolgere un capo della decisione di primo grado che non sia stato specificamente impugnato: la mancata censura di una ratio decidendi autonoma determina giudicato interno su quel punto.
• Nel processo tributario, quando l'avviso di accertamento si fonda su più autonome ragioni, l'appello deve colpire ciascuna ratio decisoria che sorregge la sentenza di primo grado; altrimenti le contestazioni non devolute restano ferme.
• Un ente formalmente qualificato come non commerciale può perdere il beneficio fiscale se l'attività effettivamente svolta, per prevalenza e modalità concrete, assume carattere commerciale nel periodo d'imposta considerato.

Come è indicizzato