Cassazione Civile, Ordinanza n. 04999/2023 del 16/02/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento emessi per IVA, IRPEG e IRAP relativi agli anni 1999 e 2000, con sanzioni e accessori, fondati su verifiche della Guardia di finanza. L’Ufficio contestava: 1) l’indebita applicazione del regime del margine in operazioni intracomunitarie di compravendita di autoveicoli usati; 2) il disconoscimento della qualifica di intermediario di un soggetto commerciale con conseguente violazione della disciplina IVA; 3) l’indeducibilità dei costi per carburante per difetto della documentazione richiesta. La Commissione provinciale aveva annullato gli avvisi, ma in appello la Commissione regionale li aveva ritenuti validi. In cassazione la società deduceva tre motivi: falsa applicazione dell’art. 53 d.P.R. n. 633/1972 e dell’art. 1 d.P.R. n. 441/1997, in relazione alla presunzione di cessione di beni non rinvenuti e alla prova del titolo non traslativo; falsa applicazione della disciplina sulle schede carburante e sulla deducibilità/detraibilità del carburante, sostenendo che nel caso concreto fossero state prodotte fatture e che il carburante non fosse destinato all’autotrazione in senso stretto; violazione delle norme sul regime del margine e dell’art. 2697 c.c., assumendo che la CTR avesse illegittimamente invertito l’onere della prova richiedendo alla contribuente di dimostrare l’applicabilità del regime agevolato.

La decisione

La Corte ha respinto integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché la società non aveva indicato in modo specifico né la natura né il contenuto del preteso contratto di mandato, né aveva trascritto o localizzato nel fascicolo i documenti di trasporto, sicché non risultava vinta la presunzione di cessione dei beni non rinvenuti presso l’impresa. Ha respinto il secondo motivo affermando che, per gli acquisti di carburante per autotrazione, il sistema normativo vigente ratione temporis imponeva l’uso delle schede carburante, senza equipollenti, salvo le eccezioni tassative non applicabili alla fattispecie; la fattura non era quindi sufficiente. Ha respinto anche il terzo motivo, chiarendo che il regime del margine è un regime speciale e derogatorio, di interpretazione rigorosa, e che grava sul contribuente che lo invoca l’onere di provare i presupposti di accesso e la propria buona fede mediante adeguata diligenza nella verifica dei precedenti intestatari dei veicoli; la CTR aveva dunque deciso conformemente alla legge e alla giurisprudenza di legittimità. La ricorrente è stata condannata alle spese e sono stati ravvisati i presupposti per il raddoppio del contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 53 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato dalla ricorrente in relazione alla disciplina IVA e alla presunzione di cessione di beni non rinvenuti; la Corte non ne offre una distinta interpretazione, limitandosi a ritenere infondata la censura sulla prova contraria.

• art. 1 d.P.R. n. 441/1997

  "Si presumono ceduti i beni acquistati, importati o prodotti che non si trovano nei luoghi in cui il contribuente svolge le proprie operazioni"

  la presunzione di cessione opera per i beni non rinvenuti e può essere vinta solo con prova specifica del titolo non traslativo e della consegna a terzi secondo le forme previste; la prova deve essere rigorosa e specificamente allegata.

• art. 3 d.P.R. n. 441/1997

  "I beni che si trovano in uno dei luoghi in cui il contribuente svolge le proprie operazioni si presumono acquistati se lo stesso non dimostra di averli ricevuti in base ad un rapporto di rappresentanza"

  richiamato per la disciplina presuntiva degli acquisti e dei rapporti di rappresentanza; la Corte conferma la necessità di prova del titolo di detenzione non traslativo.

• art. 1 d.P.R. n. 444/1997

  per gli acquisti di carburante per autotrazione la documentazione prevista dalle schede carburante era sostitutiva della fattura; il sistema non ammetteva equipollenti fuori dalle eccezioni di legge.

• art. 6 d.P.R. n. 444/1997

  le eccezioni all’obbligo delle schede carburante sono tassative e non comprendono l’ipotesi prospettata dalla contribuente.

• art. 109 d.P.R. n. 917/1986

  richiamato dalla ricorrente sul piano della deducibilità dei costi; la Corte non ne costruisce una specifica autonoma ratio, ma reputa comunque necessaria la documentazione tipica prevista per il carburante.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato dalla ricorrente sulla detraibilità IVA; la Corte ribadisce che la detrazione era subordinata alla documentazione prevista dalla disciplina speciale sulle schede carburante.

• art. 2697 c.c.

  in tema di presunzioni e regime del margine, l’onere di provare i requisiti del regime agevolato grava sul contribuente che lo invoca; anche per la prova contraria alla presunzione di cessione occorre un adempimento probatorio specifico.

• art. 36 d.l. n. 41/1995, conv. in l. n. 85/1995

  il regime del margine per i beni d’occasione è un regime speciale, facoltativo e derogatorio, applicabile ai mezzi di trasporto usati secondo i requisiti di legge.

• art. 38, comma 4, d.l. n. 331/1993, conv. in l. n. 427/1993

  "i mezzi di trasporto non si considerano nuovi"

  i veicoli sono usati solo se hanno percorso oltre 6.000 km e la cessione avviene dopo sei mesi dalla prima immatricolazione; solo in tale caso può operare il regime del margine.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  norma processuale richiamata quale base dei motivi di ricorso per falsa applicazione di legge.

• Cass. sez. V, 26.9.2018, n. 22918

  richiamata per il principio secondo cui la deduzione e detrazione del carburante per autotrazione richiede schede carburante complete e sottoscritte, senza equipollenti.

• Cass. SS.UU., 12.9.2017, n. 21105

  richiamata per il principio che il regime del margine è speciale e rigoroso; il contribuente deve dimostrare buona fede e diligenza massima, verificando i precedenti intestatari dei veicoli.

• Cass. sez. V, 14.12.2018, n. 32402

  richiamata per ribadire che, se l’Amministrazione contesta con elementi oggettivi l’uso del regime del margine, il contribuente deve provare la propria buona fede e l’adeguata diligenza nella verifica della filiera commerciale.

• art. 1, comma 2, d.P.R. n. 441/1997

  indicato nel testo tra le disposizioni rilevanti sulla prova della consegna a terzi a titolo non traslativo.

• art. 1, comma 5, d.P.R. n. 441/1997

  indicato nel testo come disciplina delle modalità alternative di prova della consegna a terzi a titolo non traslativo.

• art. 1, comma 5, lett. b), d.P.R. n. 441/1997

  richiamato per la necessità del documento di trasporto integrato con la causale ai fini della prova della consegna non traslativa.

Massime di principio

• Chi invochi un regime fiscale agevolato o derogatorio deve provarne i presupposti applicativi con documentazione specifica e rigorosa; l’Amministrazione può contestarne l’uso sulla base di elementi oggettivi, e il contribuente deve dimostrare non solo la formale regolarità dei documenti, ma anche la sostanza dei requisiti richiesti.
• La presunzione di cessione dei beni non rinvenuti presso l’impresa può essere vinta solo mediante prova concreta e specifica del titolo non traslativo e della consegna a terzi secondo le forme previste dalla disciplina speciale; allegazioni generiche o documenti non specificamente trascritti/localizzati non sono sufficienti.
• In materia di carburante per autotrazione, il sistema normativo speciale vigente ratione temporis imponeva l’utilizzo delle schede carburante e non ammetteva equipollenti, salvo eccezioni tassative; la fattura non sostituiva la documentazione prescritta.
• Il regime del margine in tema di IVA è un regime speciale, facoltativo e di stretta interpretazione: il contribuente che lo applica deve verificare con diligenza la provenienza dei veicoli e i precedenti intestatari, così da accertare che l’IVA sia stata già assolta a monte senza possibilità di detrazione.
• Quando l’Amministrazione contesti, con elementi oggettivi e specifici, l’indebita fruizione del regime del margine, il contribuente deve dimostrare la propria buona fede e l’adozione della massima diligenza esigibile dall’operatore economico accorto.

Come è indicizzato