Cassazione Civile, Ordinanza n. 17942/2022 del 01/06/2022

Esito

La controversia

L'Ufficio, a seguito di questionario e richiesta di documentazione riferiti all'anno d'imposta 2006, contestava a una società di panificazione irregolarità contabili, antieconomicità dell'attività, costi ritenuti non inerenti o non di competenza, spese relative a più esercizi e omessa contabilizzazione di ricavi, emettendo avviso di accertamento per IVA, IRES e IRAP nei confronti della società e, per trasparenza, dei soci, con recupero di maggiori ricavi e sanzioni. I contribuenti impugnavano l'atto ma la CTP e poi la CTR respingevano i ricorsi. In cassazione deducevano: 1) violazione delle norme sulla motivazione dell'accertamento e sull'onere della prova, per mancata allegazione delle metodologie di controllo dei panifici e per avere la CTR imposto al contribuente una ricostruzione alternativa; 2) violazione delle regole sul contraddittorio endoprocedimentale e sul processo verbale di constatazione, per mancata redazione di PVC e mancato termine per controdedurre; 3) violazione delle norme sull'accertamento induttivo, per aver valorizzato incongruenze e antieconomicità; 4) violazione delle norme del TUIR sulla deducibilità delle spese di ristrutturazione, per aver ricondotto il tema all'art. 108 TUIR anziché all'art. 102, comma 3, TUIR.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibili il primo e il terzo motivo, infondato il secondo e fondato il quarto. Ha ritenuto che l'avviso fosse sufficientemente motivato anche senza allegazione delle metodologie di controllo, perché i criteri essenziali erano già desumibili dall'atto; ha escluso un obbligo generalizzato di PVC e di contraddittorio preventivo per l'accertamento "a tavolino" sulle imposte dirette, e per l'IVA ha rilevato la mancanza di prova di resistenza; ha qualificato come richiesta di riesame del merito la censura sulla valutazione delle presunzioni e dell'antieconomicità; ha invece censurato la CTR per avere applicato l'art. 108 TUIR alle spese di ristrutturazione, senza verificare se si trattasse di spese di manutenzione, riparazione, trasformazione e ammodernamento deducibili nei limiti e secondo il criterio dell'art. 102, comma 6, TUIR. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla CTR del Piemonte in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c., n. 3

  violazione e falsa applicazione di legge

  la Corte valuta i motivi come deduzioni di violazione di legge, ma distingue quelli che in realtà mirano a ottenere un nuovo esame del merito, dichiarandoli inammissibili.

• art. 369 c.p.c.

  nel giudizio di legittimità i documenti prodotti oltre il termine sono inammissibili salvo quelli attinenti all'ammissibilità del ricorso.

• art. 372 c.p.c.

  consente solo la produzione di documenti relativi all'ammissibilità del ricorso, non a sostegno della fondatezza nel merito.

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato per la motivazione dell'avviso di accertamento; la Corte ribadisce che non occorre allegare atti solo richiamati a fini narrativi se la motivazione dell'atto è già sufficiente.

• art. 2697 c.c.

  invocato dai ricorrenti sull'onere della prova; la Corte afferma che, una volta emersi elementi presuntivi e irregolarità contabili, grava sul contribuente l'onere di fornire prova contraria.

• art. 24 l. n. 4 del 1929

  non impone sempre la redazione di un processo verbale di constatazione contenente contestazioni, potendo il PVC avere contenuto anche valutativo o ricognitivo.

• art. 12, comma 7, L. n. 212 del 2000

  il contraddittorio preventivo non è stato ritenuto necessario nella fattispecie di accertamento a tavolino per imposte dirette; per l'IVA vale il diverso principio unionale, temperato dalla prova di resistenza.

• art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato per l'accertamento fondato su incongruenze e antieconomicità; la censura è stata reputata inammissibile perché tendeva a rivalutare il merito probatorio.

• art. 102, comma 6, d.P.R. n. 917 del 1986

  le spese di manutenzione, riparazione, trasformazione e ammodernamento dei beni strumentali sono deducibili nei limiti del 5% del costo complessivo; rileva il criterio di imputazione e il rispetto del limite quantitativo, non la natura ordinaria o straordinaria della spesa.

• art. 108 d.P.R. n. 917 del 1986

  la CTR l'ha applicato erroneamente alle spese di ristrutturazione; la Corte afferma che occorre invece verificare la disciplina speciale dell'art. 102, comma 6, TUIR.

• art. 7 l. 27 luglio 2000, n. 212

  richiamato per l'obbligo di allegazione degli atti richiamati nell'accertamento, limitato agli atti il cui contenuto sia necessario a integrare la motivazione.

• art. 3, comma 3, l. 7 agosto 1990, n. 241

  l'obbligo di allegazione va correlato alla funzione integrativa della motivazione dell'atto amministrativo.

Massime di principio

• Nell'impugnazione dell'avviso di accertamento, l'obbligo di allegare gli atti richiamati opera solo se il loro contenuto è necessario a integrare la motivazione dell'atto; non sussiste quando l'avviso già consente al contribuente di conoscere le ragioni della pretesa e il richiamo ha mera funzione narrativa.
• Quando l'accertamento si fonda su irregolarità contabili e indici presuntivi di antieconomicità, il contribuente deve offrire una prova contraria concreta; la mera contestazione alternativa dei fatti non basta a scalfire la valutazione del giudice di merito.
• Nel giudizio di cassazione non è consentito sollecitare una nuova valutazione del materiale probatorio sotto la veste formale della violazione di legge; sono inammissibili i motivi che mirano solo a un riesame del merito.
• Per gli accertamenti cd. "a tavolino" in materia di imposte dirette non esiste un obbligo generalizzato di processo verbale di constatazione né di contraddittorio preventivo, salvo ipotesi specifiche previste dalla legge.
• In materia di IVA, la mancanza del contraddittorio endoprocedimentale rileva solo se il contribuente indica in concreto le difese che avrebbe potuto svolgere e dimostra la cosiddetta prova di resistenza, ossia che il procedimento avrebbe potuto avere un esito diverso.
• Le spese relative a manutenzione, riparazione, trasformazione e ammodernamento dei beni strumentali vanno qualificate e dedotte secondo la disciplina specifica del TUIR, con verifica del criterio contabile adottato e dei limiti quantitativi previsti, senza che la distinzione tra spesa ordinaria e straordinaria sia di per sé decisiva.

Come è indicizzato