Cassazione Civile, Ordinanza n. 23243/2025 del 14/08/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2006, con cui l’Amministrazione finanziaria ha contestato la deducibilità di una quota di spese di sponsorizzazione sostenute da un’impresa individuale, ritenendo che parte delle fatture fosse riferita a operazioni oggettivamente o parzialmente inesistenti emesse da una società indicata come cartiera. In primo grado il ricorso del contribuente era stato accolto, mentre in appello la CTR ha accolto l’impugnazione dell’Ufficio. Il contribuente ha quindi proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) errata applicazione della sanzione per irregolare tenuta della contabilità, sostenendo che l’art. 9 d.lgs. 471/1997 non fosse applicabile a chi avesse tenuto regolarmente le scritture e che comunque non vi fosse un concreto ostacolo all’accertamento; 2) violazione della disciplina sulla motivazione dell’avviso e delle garanzie dello Statuto del contribuente, deducendo che l’atto fosse solo un rinvio alle indagini svolte su altri soggetti, senza prova della partecipazione del ricorrente al meccanismo fraudolento; 3) violazione delle norme sul raddoppio dei termini di accertamento, assumendo l’estraneità ai fatti penalmente rilevanti, l’assenza di prova della falsità delle operazioni e l’illegittimo utilizzo del termine lungo; 4) violazione delle regole sull’onere della prova e sulle presunzioni, sostenendo che l’Ufficio non avesse dimostrato la sovrafatturazione o l’inesistenza delle operazioni e che le fatture documentassero costi effettivi di sponsorizzazione.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo, affermando che l’art. 9 d.lgs. 471/1997 comprende anche la contabilizzazione di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti e che tale condotta ostacola l’accertamento, non potendo essere qualificata come irregolarità di scarsa rilevanza. Ha dichiarato inammissibile il secondo motivo, perché il ricorrente confondeva il piano della motivazione dell’atto impositivo con quello della prova: l’avviso risultava sufficientemente motivato e la CTR aveva correttamente distinto tra allegazione della pretesa e successivo onere probatorio. Ha respinto il terzo motivo, ribadendo che per il raddoppio dei termini è sufficiente l’obbligo di denuncia ex art. 331 c.p.p., senza necessità di accertamento penale definitivo, e che il giudice tributario deve limitarsi a verificare ex post l’esistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia e l’assenza di uso strumentale dell’istituto; è stata inoltre dichiarata inammissibile, perché tardiva, la censura relativa all’art. 33, comma 3, d.P.R. 600/1973. Ha infine ritenuto inammissibile il quarto motivo, poiché sotto la veste della violazione di legge esso mirava in realtà a una rivalutazione del compendio istruttorio, preclusa in sede di legittimità. Il ricorso è stato quindi respinto con condanna del contribuente alle spese di lite.

Norme richiamate

• art. 9 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  La disposizione sanziona non solo la mancata tenuta o conservazione delle scritture, ma anche la loro tenuta non conforme alle prescrizioni di legge; vi rientra la contabilizzazione di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti. La condotta non è di scarsa rilevanza quando l’operazione fittizia sia occultata da fatture e pagamenti tracciabili.

• art. 21 d.P.R. n. 633/1972

  La fattura è emessa dal soggetto che effettua la cessione o la prestazione per ciascuna operazione imponibile; ciò rafforza l’idea che la fatturazione di operazioni inesistenti integri irregolarità rilevante.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato dal ricorrente per lamentare vizio di motivazione dell’avviso; la Corte ritiene che l’atto fosse invece adeguatamente motivato.

• art. 56 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato insieme alle norme sulla motivazione; la Corte non ravvisa la dedotta violazione.

• art. 7 L. 27 luglio 2000, n. 212

  Richiamato dal ricorrente in tema di motivazione e garanzie del contribuente; la censura è respinta/inammissibile.

• art. 10 L. 27 luglio 2000, n. 212

  Invocato dal ricorrente, ma la Corte non ne ricava una violazione.

• art. 12, commi 1 e 2, d.lgs. n. 472/1997

  Richiamato dalla CTR per ritenere applicato il favor rei nella determinazione della sanzione.

• art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  Nel testo applicabile ratione temporis consente il raddoppio dei termini di accertamento in presenza di obbligo di denuncia penale.

• art. 57, comma 3, d.P.R. n. 633/1972

  Nel testo applicabile ratione temporis consente il raddoppio dei termini di accertamento in presenza di obbligo di denuncia penale; il sindacato del giudice tributario è limitato alla verifica dei presupposti dell’obbligo di denuncia e dell’assenza di strumentalità.

• art. 331 c.p.p.

  È sufficiente che sussista l’obbligo di denuncia per i fatti astrattamente riconducibili a reato; non occorre la effettiva presentazione della denuncia né un accertamento penale definitivo.

• art. 2 d.lgs. n. 74/2000

  Richiamato come fattispecie di reato rilevante ai fini del raddoppio dei termini.

• art. 20 d.lgs. n. 74/2000

  Evocato per il principio del doppio binario tra giudizio penale e processo tributario.

• art. 33, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  La relativa doglianza è dichiarata inammissibile perché tardiva e non risultante ritualmente proposta nei gradi di merito.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per l’onere della prova: il ricorso è respinto perché la censura tende a una rivalutazione del materiale probatorio.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato sulla disciplina delle presunzioni; la doglianza è ritenuta inammissibile perché mira a riesaminare i fatti.

• art. 39, primo comma, lett. d), d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato quale base della rettifica presuntiva; la Corte non ravvisa violazioni.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro formale di deduzione dei motivi di ricorso per cassazione; la Corte rileva che alcune censure sono in realtà dirette a ottenere una nuova valutazione dei fatti.

• art. 13, comma 1-

  Nel testo compare solo l’avvio del richiamo finale sulle spese/contributo unificato, ma la formulazione è tronca e non completamente determinabile dal testo fornito.

Massime di principio

• La contabilizzazione di fatture emesse per operazioni oggettivamente o parzialmente inesistenti integra violazione della disciplina sanzionatoria sulle scritture contabili, perché la regolare forma contabile non neutralizza l’illiceità sostanziale della documentazione fittizia.
• Ai fini della motivazione dell’avviso di accertamento è sufficiente che l’Amministrazione indichi gli elementi essenziali della pretesa, in modo da porre il contribuente in condizione di difendersi; la contestazione della prova della pretesa è tema distinto e non può essere confusa con un preteso vizio motivazionale dell’atto.
• Nel giudizio tributario il raddoppio dei termini di accertamento opera, nella disciplina applicabile ratione temporis, quando sussiste l’obbligo di denuncia ai sensi dell’art. 331 c.p.p.; non è necessario che la denuncia sia stata effettivamente presentata né che vi sia una sentenza penale definitiva.
• Il controllo del giudice tributario sul raddoppio dei termini è limitato a una verifica ex post della sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia e dell’eventuale uso strumentale dell’istituto da parte dell’Amministrazione, senza sovrapporsi all’accertamento penale del reato.
• In sede di legittimità non è consentito trasformare una censura formalmente formulata come violazione di legge in una richiesta di rivalutazione del compendio probatorio e dei fatti accertati dal giudice di merito.

Come è indicizzato