Cassazione Civile, Ordinanza n. 23247/2025 del 14/08/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2003 con cui l'Amministrazione finanziaria ha contestato a un'impresa individuale la deducibilità di una quota di costi di sponsorizzazione e, in sostanza, la riferibilità di parte delle fatture a operazioni oggettivamente o parzialmente inesistenti, nell'ambito di un meccanismo fraudolento collegato a una società ritenuta "cartiera". Il contribuente aveva già ottenuto ragione in primo grado, ma la CTR ha accolto l'appello dell'Ufficio ritenendo legittimo l'accertamento, corretto il raddoppio dei termini e sufficiente la motivazione dell'atto. In cassazione il contribuente ha proposto quattro motivi: 1) errata applicazione della sanzione per irregolare tenuta della contabilità ex art. 9 d.lgs. 471/1997, sostenendo che la norma non sarebbe applicabile alla registrazione di fatture per operazioni inesistenti e, comunque, che non vi sarebbe stato un concreto ostacolo all'accertamento; 2) violazione delle norme sulla motivazione dell'avviso di accertamento, lamentando che l'atto si limitasse a richiamare indagini su terzi senza prova della sua partecipazione al meccanismo fraudolento; 3) violazione delle norme sul raddoppio dei termini di accertamento, sostenendo che mancassero i presupposti per il raddoppio e che l'estraneità al fatto penale fosse stata riconosciuta in sede penale; 4) violazione delle norme su onere della prova e presunzioni, deducendo che l'Ufficio non avesse provato in modo sufficiente l'inesistenza delle operazioni e della sovrafatturazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo, affermando che l'art. 9 d.lgs. 471/1997 sanziona anche la contabilizzazione di fatture relative a operazioni oggettivamente inesistenti e che tale condotta non è una mera irregolarità di scarsa rilevanza perché è idonea a ostacolare l'accertamento. Ha dichiarato inammissibile il secondo motivo nella parte in cui confondeva il piano della motivazione dell'avviso con quello della prova, osservando che l'atto impositivo era sufficientemente motivato e che le doglianze miravano in realtà a contestare l'apprezzamento probatorio del giudice di merito. Ha respinto il terzo motivo, ribadendo che, nella disciplina ratione temporis del raddoppio dei termini, è sufficiente l'obbligo di denuncia ex art. 331 c.p.p. per reati tributari, non occorrendo la denuncia effettiva né un accertamento penale definitivo; il giudice tributario deve compiere solo una verifica "ora per allora" della sussistenza dei presupposti dell'obbligo di denuncia e dell'assenza di uso strumentale dell'istituto. Ha anche dichiarato inammissibile, e comunque infondata, la questione relativa all'autorizzazione dell'autorità giudiziaria per l'utilizzo della documentazione acquisita. Ha infine ritenuto inammissibile il quarto motivo perché, sotto l'apparente deduzione di violazione di legge, chiedeva una nuova valutazione dei fatti e delle prove, preclusa in cassazione. Il ricorso è stato quindi respinto con condanna del ricorrente alle spese.

Norme richiamate

• art. 9 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  La norma sanziona non solo la mancata tenuta delle scritture contabili, ma anche la loro tenuta non conforme a legge; vi rientra la contabilizzazione di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti. La riduzione della sanzione per irregolarità di scarsa rilevanza non opera quando la falsità dell'operazione sia idonea a ostacolare l'accertamento.

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato dal ricorrente in tema di motivazione dell'avviso di accertamento.

• art. 56 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato dal ricorrente in tema di motivazione dell'avviso di accertamento IVA.

• art. 7 l. 27 luglio 2000, n. 212

  Richiamato dal ricorrente in tema di obbligo di motivazione dell'atto impositivo.

• art. 10 l. 27 luglio 2000, n. 212

  Richiamato dal ricorrente come parametro di legittimità dell'azione amministrativa e dell'atto impositivo.

• art. 12 d.lgs. n. 472 del 1997

  La CTR ha ritenuto che l'Ufficio avesse applicato la sanzione seguendo il principio del favor rei.

• art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973

  Nella formulazione applicabile ratione temporis, il raddoppio dei termini opera in presenza dell'obbligo di denuncia ex art. 331 c.p.p. per reati tributari.

• art. 57, comma 3, d.P.R. n. 633 del 1972

  Nella formulazione applicabile ratione temporis, il raddoppio dei termini opera in presenza dell'obbligo di denuncia ex art. 331 c.p.p. per reati tributari.

• art. 331 c.p.p.

  È sufficiente l'insorgenza dell'obbligo di denuncia per il raddoppio dei termini; il giudice tributario può verificare solo se vi fossero i presupposti dell'obbligo di denuncia e l'assenza di uso strumentale dell'istituto.

• art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000

  Richiamato come reato tributario rilevante ai fini dell'obbligo di denuncia e del raddoppio dei termini.

• art. 20 d.lgs. n. 74 del 2000

  Richiamato per il principio del doppio binario tra giudizio penale e processo tributario.

• art. 33, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973

  La mancanza di autorizzazione dell'autorità giudiziaria per l'uso in sede tributaria dei documenti non determina invalidità dell'atto impositivo, trattandosi di atto posto a tutela del segreto istruttorio.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato dal ricorrente in tema di riparto dell'onere della prova.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato dal ricorrente in tema di presunzioni.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato dal ricorrente in tema di accertamento fondato su presunzioni.

• art. 21 d.P.R. n. 633 del 1972

  La fattura, se regolare, è documento idoneo a rappresentare un costo d'impresa, ma ciò non impedisce all'Ufficio di contestarne la riferibilità a operazioni inesistenti.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Usato come parametro formale per i motivi di ricorso per violazione di legge.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  La deduzione della violazione di legge non può mascherare una richiesta di nuova valutazione dei fatti, inammissibile in cassazione.

Massime di principio

• La contabilizzazione di fatture relative a operazioni oggettivamente inesistenti integra una violazione della disciplina sulla regolare tenuta delle scritture contabili, perché la norma sanziona anche la tenuta non conforme alle prescrizioni di legge, non solo l'assenza totale della contabilità.
• Ai fini della riduzione della sanzione per irregolarità di scarsa rilevanza, non basta che la contabilità sia formalmente regolare: se la fatturazione falsa o parzialmente falsa è idonea a occultare l'operazione e a ostacolare l'accertamento, la riduzione non si applica.
• La motivazione dell'avviso di accertamento è sufficiente quando consente al contribuente di conoscere gli elementi essenziali della pretesa e di difendersi efficacemente; le doglianze che attaccano la prova o la valutazione dei fatti non possono essere riqualificate come vizi di motivazione dell'atto.
• Nel regime previgente del raddoppio dei termini di accertamento, è sufficiente l'obbligo di denuncia penale ex art. 331 c.p.p. per reati tributari: non occorre né l'effettiva presentazione della denuncia né un accertamento penale definitivo.
• Il giudice tributario, investito della contestazione sul raddoppio dei termini, deve compiere una verifica 'ora per allora' dei presupposti dell'obbligo di denuncia e dell'eventuale uso strumentale dell'istituto, senza sostituirsi al giudice penale nell'accertamento del reato.
• La mancanza di autorizzazione dell'autorità giudiziaria all'utilizzazione in sede tributaria della documentazione acquisita dalla polizia tributaria non determina, di per sé, la nullità dell'avviso di accertamento, quando l'atto è posto a tutela del segreto istruttorio e non risultano esigenze di protezione di terzi.
• In cassazione è inammissibile la censura che, sotto la veste della violazione di legge o del vizio motivazionale, miri in realtà a ottenere una nuova valutazione del materiale probatorio e dei fatti storici già apprezzati dal giudice di merito.

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