Cassazione Civile, Ordinanza n. 27022/2023 del 21/09/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per omesso versamento di IMU e TASI relativo agli anni 2012-2015, emesso da un comune nei confronti di una società proprietaria di terreni ritenuti edificabili. La commissione tributaria provinciale aveva rigettato il ricorso e la commissione tributaria regionale aveva confermato la decisione, ritenendo: valida la sottoscrizione dell'atto in base alla nomina del funzionario responsabile e alla sostituzione della firma autografa con il nominativo a stampa; non necessario il contraddittorio preventivo perché i tributi non erano armonizzati; irrilevante la mancata indicazione dell'accertamento con adesione; corretta la classificazione delle aree come edificabili e la motivazione dell'avviso; infondate le contestazioni sul valore venale dei terreni; corretta l'applicazione delle sanzioni per omessa dichiarazione e omesso versamento in continuazione. In cassazione la società ha proposto cinque motivi: 1) violazione delle norme sulla sottoscrizione degli avvisi, sostenendo che l'atto fosse nullo per difetto di firma valida e che la sostituzione con indicazione a stampa fosse ammessa solo in casi specifici; 2) violazione delle norme sul contraddittorio endoprocedimentale e sul diritto di difesa, oltre che sulla mancata indicazione dell'accertamento con adesione; 3) violazione delle norme sull'ICI/IMU e nullità della sentenza per aver qualificato come edificabile l'area; 4) violazione dei criteri di determinazione del valore venale e nullità motivazionale, sostenendo che il valore fosse stato calcolato senza considerare la destinazione agricola di fatto, l'assenza di piani attuativi e la mancata immediata utilizzabilità edificatoria; 5) violazione della disciplina del cumulo giuridico delle sanzioni, contestando l'applicazione di un aumento del 300% su base materiale e la duplicazione tra omessa dichiarazione e omesso versamento.

La decisione

La Corte ha rigettato i primi quattro motivi, ritenendo infondate le doglianze sulla sottoscrizione dell'atto, sul contraddittorio, sulla qualificazione edificatoria delle aree e sulla determinazione del valore venale e della base imponibile. Ha invece accolto il quinto motivo, affermando che, in caso di omessa dichiarazione per più annualità, le violazioni devono essere trattate in continuazione con applicazione del cumulo giuridico; inoltre non può cumularsi separatamente la sanzione per omesso versamento quando essa risulti assorbita dall'omessa dichiarazione. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al capo sulle sanzioni, con rinvio al giudice di merito per nuovo esame conforme ai principi di diritto enunciati e per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 11, comma 4, d.lgs. 504/1992

  Con delibera della giunta comunale è designato un funzionario cui sono conferiti le funzioni e i poteri per l'esercizio di ogni attività organizzativa e gestionale dell'imposta; il predetto funzionario sottoscrive anche le richieste, gli avvisi e i provvedimenti, appone il visto di esecutività sui ruoli e dispone i rimborsi

  La sottoscrizione dell'avviso è valida se l'ente prova la designazione del funzionario responsabile dell'imposta e i relativi poteri di firma.

• art. 1, comma 87, l. 549/1995

  La firma autografa prevista dalle norme che disciplinano i tributi regionali e locali sugli atti di liquidazione e di accertamento è sostituita dall'indicazione a stampa del nominativo del soggetto responsabile, nel caso che gli atti medesimi siano prodotti da sistemi informativi automatizzati

  La firma autografa può essere sostituita dall'indicazione a stampa del nominativo del responsabile quando l'atto sia prodotto da sistemi informativi automatizzati e vi sia il provvedimento dirigenziale che individua il funzionario e la fonte dei dati.

• art. 9, comma 7, d.lgs. 23/2011

  Per accertamento, riscossione, rimborsi, sanzioni, interessi e contenzioso si applica la disciplina dell'art. 11, comma 4, del d.lgs. 504/1992.

• art. 7 l. 241/1990

  Non impone, nel caso concreto, un contraddittorio preventivo generalizzato per tributi non armonizzati.

• artt. 6, 10 e 12, comma 7, l. 212/2000

  Richiamati dalla parte, ma la Corte ha escluso la violazione del contraddittorio in mancanza di un obbligo normativo specifico per i tributi non armonizzati.

• art. 41 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  L'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale è riconosciuto solo per tributi armonizzati; per quelli non armonizzati non discende da tale disposizione.

• art. 50 l. 447/1997

  i comuni possono prevedere specifiche disposizioni volte a semplificare e razionalizzare il procedimento di accertamento ..

  L'accertamento con adesione nei tributi locali è facoltativo, non obbligatorio, salvo diversa previsione comunale.

• art. 1, comma 87, l. 549/1985

  Viene richiamato quale conferma della legittimità della sostituzione della firma autografa con l'indicazione a stampa.

• artt. 1, 2, comma 1, lett. b), e 5, comma 5, d.lgs. 504/1992

  L'edificabilità dell'area ai fini impositivi si desume dalla qualificazione urbanistica del PRG; il valore venale può essere determinato tenendo conto di criteri e presunzioni comunali, superabili con prova contraria.

• artt. 2 e 9 d.lgs. 504/1992

  Per il regime agevolato invocato non risultavano integrati i requisiti soggettivi e oggettivi, essendo la società dedita a costruzione di edifici e non a attività agricola.

• art. 12, comma 5, d.lgs. 472/1997

  Le violazioni della stessa indole commesse in diversi periodi d'imposta vanno unificate con continuazione e sanzione base aumentata dalla metà al triplo, non con cumulo materiale.

• art. 16 d.lgs. 472/1997

  La ricorrente ha contestato il procedimento di irrogazione delle sanzioni, ma il punto decisivo accolto riguarda la diversa applicazione del cumulo giuridico.

• art. 111, comma 6, Cost.

  Richiamato per il vizio di motivazione, ma le censure sul punto sono state respinte.

• art. 132, comma 2, n. 4 c.p.c.

  Richiamato per il vizio motivazionale della sentenza, ma la Corte ha ritenuto congrua la motivazione sul valore venale e sull'edificabilità.

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  Richiamato a sostegno del vizio motivazionale; la Corte ha escluso la nullità della sentenza sul punto.

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 4, c.p.c.

  Norma sul perimetro dei motivi di ricorso per cassazione, utilizzata come veicolo delle censure della ricorrente.

Massime di principio

• In tema di tributi locali, la sottoscrizione dell'avviso di accertamento è valida quando l'ente dimostri la preventiva designazione del funzionario responsabile e l'attribuzione dei relativi poteri, potendo la firma autografa essere sostituita dall'indicazione a stampa del nominativo nei casi previsti dalla legge.
• Il contraddittorio endoprocedimentale non è obbligatorio in via generale per i tributi non armonizzati; la sua omissione non determina invalidità dell'atto se non esiste una specifica previsione normativa e, per i tributi armonizzati, il contribuente deve allegare in concreto le difese che avrebbe potuto far valere.
• L'edificabilità di un'area ai fini dell'imposta locale si desume dalla qualificazione urbanistica attribuita dallo strumento generale adottato dal comune; l'assenza di piani attuativi o di approvazioni successive non esclude di per sé la natura edificabile, potendo incidere solo sulla concreta quantificazione del valore venale.
• I valori venali determinati dal comune per zone omogenee costituiscono una base presuntiva di accertamento che può essere superata dal contribuente solo mediante prova contraria specifica e documentata.
• In materia di sanzioni tributarie per violazioni omogenee ripetute in più annualità, deve applicarsi il cumulo giuridico in continuazione; non è consentito il cumulo materiale e la sanzione per omesso versamento può essere assorbita quando l'omissione dichiarativa presuppone già il mancato pagamento.
• Quando l'omessa dichiarazione si protrae per più periodi d'imposta, ciascuna annualità integra un'autonoma violazione, ma la disciplina sanzionatoria va coordinata con il favor rei della continuazione, evitando duplicazioni punitive per la medesima condotta sostanziale.

Come è indicizzato