Cassazione Civile, Ordinanza n. 27398/2024 del 22/10/2024

Esito

La controversia

Una società e alcuni soci di una società di persone impugnavano un avviso di liquidazione con cui l'Amministrazione finanziaria aveva richiesto maggiori imposte di registro, ipotecarie e catastali in relazione a una operazione composta da due atti: la cessione totalitaria delle quote della società di persone a favore di una s.r.l. e, successivamente, la fusione per incorporazione della società di persone nella s.r.l. L'Ufficio aveva riqualificato l'intera sequenza negoziale, ai sensi dell'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986, come cessione d'azienda. I contribuenti deducevano, in cassazione, quattro censure: omessa pronuncia sulla richiesta di applicazione dell'imposta fissa agli atti di fusione; violazione delle norme che prevedono la tassazione in misura fissa degli atti di fusione e dei relativi atti registrati; nullità della sentenza per motivazione apparente, perché la CTR si era limitata a richiamare in astratto l'art. 20 senza spiegare perché la fusione dovesse essere riqualificata come cessione d'azienda; violazione delle norme sulle imposte ipotecaria e catastale quanto alla base imponibile. L'Agenzia delle Entrate resisteva con controricorso.

La decisione

La Corte ha accolto il terzo motivo di ricorso, ritenendo la motivazione della sentenza regionale solo apparente, perché priva di un reale itinerario argomentativo sulle ragioni della riqualificazione dell'operazione. Ha quindi cassato la sentenza impugnata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo l'originario ricorso dei contribuenti contro l'avviso di liquidazione. Le spese dell'intero giudizio sono state integralmente compensate per i giusti motivi legati all'evoluzione normativa e giurisprudenziale successiva all'introduzione del giudizio.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato a fondamento della censura di omessa pronuncia su una domanda specifica.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Utilizzato per denunciare nullità della sentenza per omessa pronuncia e motivazione apparente.

• art. 36, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  Impone la motivazione della sentenza tributaria; la sua violazione è ravvisabile quando la motivazione è solo apparente.

• art. 132 c.p.c.

  La sentenza deve esporre concisamente i motivi in fatto e diritto; la mancanza sostanziale di motivazione integra nullità.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato insieme alle norme sulla motivazione della sentenza.

• art. 1362, comma 2, c.c.

  Era stato evocato dal giudice di merito per ammettere la considerazione di elementi extratestuali nell'interpretazione degli atti.

• art. 20 d.P.R. n. 131/1986

  È norma di interpretazione dell'atto registrato, che va applicata solo in base al contenuto dell'atto stesso e non consentendo il ricorso ad atti collegati o elementi extratestuali per riqualificare la fattispecie come cessione d'azienda.

• art. 4, comma 1, lett. b), Tariffa allegata al d.P.R. n. 131/1986

  Invocato dai ricorrenti per sostenere la tassazione in misura fissa degli atti di fusione.

• art. 10, comma 5, lett. c), d.l. n. 323/1996

  Richiamato dai ricorrenti nel quadro della disciplina delle imposte di registro e ipocatastali sugli atti societari.

• art. 4, comma 1, Tariffa allegata al d.lgs. n. 347/1990

  Invocato per la tassazione in misura fissa delle formalità e degli atti di fusione ai fini ipotecari e catastali.

• art. 2 d.lgs. n. 347/1990

  Richiamato con l'art. 10 del medesimo decreto sulla determinazione della base imponibile ipotecaria e catastale.

• art. 10 d.lgs. n. 347/1990

  Richiamato dai ricorrenti sulla base imponibile delle imposte ipotecaria e catastale.

• art. 11 della Tariffa parte I, d.P.R. n. 131/1986

  Richiamato dalla Corte per affermare che la cessione totalitaria di partecipazioni societarie sconta l'imposta di registro in misura fissa.

• art. 10-bis L. n. 212/2000

  Richiamato come norma che disciplina l'abuso del diritto, distinta dall'interpretazione degli atti ex art. 20 TUR.

• art. 1, comma 87, L. n. 205/2017

  Ha modificato l'art. 20 TUR, imponendo l'interpretazione dell'atto in base al suo contenuto.

• art. 1, comma 1084, L. n. 145/2018

  Ha conferito efficacia retroattiva alla riformulazione dell'art. 20 TUR.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nella questione di legittimità costituzionale dell'art. 20 TUR esaminata dalla Consulta.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nella questione di legittimità costituzionale dell'art. 20 TUR esaminata dalla Consulta.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  Richiamato quale fondamento costituzionale dell'obbligo di motivazione dei provvedimenti giurisdizionali.

Massime di principio

• La motivazione è solo apparente, e quindi la sentenza è nulla, quando il giudice si limita ad affermazioni generiche o apodittiche senza spiegare il percorso logico-giuridico seguito e senza confrontarsi con le questioni devolute dalle parti.
• Nel processo tributario l'art. 36 del d.lgs. n. 546/1992 e l'art. 132 c.p.c. impongono una motivazione idonea a rendere comprensibile la ratio decidendi; il controllo di legittimità non riguarda la sufficienza, ma l'esistenza sostanziale della motivazione.
• L'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986, nella formulazione vigente e retroattivamente applicabile, opera come norma di interpretazione dell'atto presentato a registrazione e non consente di valorizzare elementi extratestuali o atti collegati per riqualificare l'operazione ai fini dell'imposta di registro.
• La riqualificazione antielusiva di una sequenza negoziale non può essere perseguita attraverso l'art. 20 TUR quando richieda di superare il contenuto testuale dell'atto; in tali ipotesi il riferimento normativo corretto è l'art. 10-bis della L. n. 212/2000, con le relative garanzie procedimentali.
• La cessione totalitaria di partecipazioni sociali e la cessione d'azienda restano fattispecie giuridicamente distinte e non possono essere sovrapposte ai fini fiscali in assenza di elementi intrinseci dell'atto che giustifichino una diversa qualificazione.

Come è indicizzato