Cassazione Civile, Ordinanza n. 27293/2024 del 22/10/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Ufficio ha recuperato maggiore imposta di registro su un atto del 10 settembre 2010, rogato da notaio, con cui due proprietari avevano costituito in favore di una società un diritto di superficie esclusivo su terreni agricoli per la durata di 25 anni, con opzione di rinnovo, per la realizzazione di un impianto fotovoltaico, oltre a un diritto di prelazione in caso di vendita del fondo. Il notaio aveva autoliquidato l'imposta applicando l'aliquota dell'8%; l'Agenzia ha invece ritenuto dovuta l'aliquota del 15% prevista per i terreni agricoli, nonché l'imposta fissa sul diritto di prelazione. I contribuenti hanno impugnato l'atto e hanno ottenuto l'annullamento sia in primo che in secondo grado. In Cassazione l'Agenzia ha dedotto, con un unico motivo ex art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione o falsa applicazione dell'art. 1 della Tariffa, Parte I, allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, sostenendo che il termine 'trasferimento' sarebbe usato in senso ampio e comprenderebbe anche gli atti costitutivi di diritti reali di godimento su terreni agricoli; a sostegno ha richiamato la propria circolare n. 36/E del 2013 e la circolare n. 37/E del 1986. I resistenti hanno difeso la correttezza della decisione di merito, che aveva distinto la costituzione del diritto di superficie dal trasferimento della proprietà del terreno.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha affermato che l'art. 1, comma 3, della Tariffa, Parte I, del d.P.R. n. 131 del 1986, nella versione applicabile ratione temporis, colpisce il trasferimento di terreni agricoli e relative pertinenze, non la costituzione di un diritto reale di godimento quale il diritto di superficie. Ha richiamato la struttura dell'art. 952 c.c., precisando che la costituzione del diritto di superficie determina la separazione tra proprietà del suolo e proprietà superficiaria, ma non un trasferimento della proprietà del terreno, che resta al concedente; solo la proprietà superficiaria eventualmente costituita può essere trasferita. Ha inoltre ribadito che le circolari dell'Amministrazione finanziaria non sono fonti di diritto e non vincolano né il giudice né il contribuente. Il ricorso è stato respinto e il soccombente è stato condannato alle spese; inoltre, poiché la decisione ha seguito la proposta ex art. 380-bis c.p.c., la Corte ha applicato anche le condanne pecuniarie previste dall'art. 96, commi 3 e 4, c.p.c., mentre ha escluso l'ulteriore contributo unificato nei confronti dell'Amministrazione dello Stato.

Norme richiamate

• art. 1 Tariffa, Parte I, allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  la disposizione sull'aliquota del 15% per i terreni agricoli si riferisce al trasferimento e non alla costituzione di diritti reali di godimento come la superficie

• art. 952 c.c.

  il diritto di superficie si costituisce mediante attribuzione del diritto di edificare e mantenere la costruzione, senza trasferimento della proprietà del suolo che resta al concedente

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  è stato il parametro invocato per denunciare violazione di legge in cassazione

• art. 380-bis c.p.c.

  la decisione è stata resa in conformità alla proposta del consigliere delegato, con conseguenze anche sulle condanne pecuniarie

• art. 96, commi 3 e 4, c.p.c.

  sono state applicate, in ragione della conformità tra proposta e decisione e della prosecuzione del ricorso nonostante la manifesta infondatezza

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  l'ulteriore contributo unificato non è dovuto dalle Amministrazioni dello Stato in regime di prenotazione a debito

• art. 9, comma 5, d.P.R. 917/1986

  richiamato solo per contrasto, quale esempio di norma che estende espressamente alle costituzioni di diritti reali il regime delle cessioni a titolo oneroso

• artt. 111 Cost. e 360 c.p.c.

  richiamati per affermare che le circolari amministrative non sono sindacabili come fonti normative

• art. 1-bis d.P.R. n. 634 del 1972

  citato come antecedente normativo assorbito nella disciplina del T.U.R.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, quando la norma distingue tra trasferimento e costituzione di un diritto reale, il dato letterale va rispettato: l'aliquota prevista per i trasferimenti non si applica automaticamente agli atti costitutivi di diritti reali di godimento, salvo espresso richiamo normativo.
• La costituzione del diritto di superficie ex art. 952 c.c. non determina il trasferimento della proprietà del suolo, ma soltanto la separazione tra proprietà del terreno e proprietà superficiaria; pertanto il terreno resta in capo al concedente e non si verifica un trasferimento immobiliare in senso tecnico.
• Le circolari e le risoluzioni dell'Amministrazione finanziaria hanno valore meramente interpretativo interno e non costituiscono fonte del diritto: non vincolano il giudice né possono ampliare la portata applicativa della norma tributaria oltre il suo tenore.
• Quando il legislatore intende estendere il regime fiscale delle cessioni anche agli atti costitutivi di diritti reali di godimento, lo fa espressamente; tale estensione non può essere desunta in via analogica da formule sintetiche o da letture sistematiche non supportate dal testo.
• In presenza di ricorso manifestamente infondato deciso in conformità alla proposta ex art. 380-bis c.p.c., possono trovare applicazione le condanne pecuniarie aggravate previste dall'art. 96, commi 3 e 4, c.p.c.

Come è indicizzato