Cassazione Civile, Ordinanza n. 20818/2021 del 21/07/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento emessi a seguito di PVC nei confronti di una società che aveva dedotto costi e detratto IVA su fatture emesse da fornitori ritenuti fittizi, in relazione a operazioni qualificate dall'Ufficio come soggettivamente inesistenti per gli anni 2006 e 2007; per trasparenza fiscale furono recuperati anche maggiori redditi in capo ai soci. In appello la CTR ha accolto solo in parte le doglianze della contribuente: ha ritenuto operante il raddoppio dei termini di accertamento per il 2006, nonostante la notizia di reato fosse stata inoltrata oltre il termine ordinario e non risultasse iniziata l'azione penale; ha inoltre confermato la ripresa IVA, affermando che spettasse alla contribuente provare di non conoscere né poter conoscere, con ordinaria diligenza commerciale, la frode. Con il primo motivo di ricorso la società ha denunciato violazione delle norme sul termine di accertamento e sul raddoppio, sostenendo che il raddoppio non potesse operare se la denuncia penale fosse stata trasmessa dopo la scadenza ordinaria e comunque in assenza di concreta perseguibilità del reato. Con il secondo motivo ha dedotto violazione delle norme IVA e delle regole sull'onere della prova, sostenendo che, in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, spettasse all'Ufficio provare non solo la fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza o conoscibilità da parte del cessionario della frode, e non già alla contribuente dimostrare la propria buona fede.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo corretta l'applicazione del raddoppio dei termini di accertamento in presenza di seri indizi di reato e dell'obbligo di denuncia penale, a prescindere dall'effettiva presentazione della denuncia, dall'esercizio dell'azione penale e dalla prescrizione del reato. Ha invece accolto il secondo motivo, affermando che, in tema di IVA e operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare anche, con elementi oggettivi e specifici, la consapevolezza o conoscibilità della frode da parte del contribuente; solo dopo tale prova si sposta sul contribuente l'onere di dimostrare di aver usato la massima diligenza esigibile. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al motivo accolto e la causa è stata rinviata alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  norma processuale invocata per denunciare violazione di legge in cassazione

• art. 57, comma 3, d.P.R. n. 633/1972

  nel testo applicabile ratione temporis, consente il raddoppio dei termini di accertamento in presenza dell'obbligo di denuncia penale per reati tributari

• art. 22 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato unitamente all'art. 57, comma 3, per il tema della decadenza e del raddoppio dei termini

• art. 53 Cost.

  richiamato dalla ricorrente a sostegno della censura sulla decadenza dell'azione accertatrice

• art. 331 c.p.p.

  l'obbligo di denuncia penale rileva ai fini del raddoppio dei termini, indipendentemente dalla sua effettiva presentazione

• d.lgs. n. 74/2000, artt. 2 e 8

  reati la cui astratta configurabilità è sufficiente, nel regime applicabile, a fondare l'obbligo di denuncia e il raddoppio dei termini

• art. 19, comma 1, d.P.R. n. 633/1972

  norma sulla detrazione IVA richiamata per contestare la ripartizione dell'onere probatorio

• art. 54 d.P.R. n. 633/1972

  norma richiamata nella censura relativa alla rettifica e all'accertamento IVA

• art. 2697 c.c.

  l'onere di provare la consapevolezza del contribuente sulla frode grava sull'Amministrazione, non sulla parte contribuente almeno in via iniziale

• art. 2729 c.c.

  le presunzioni semplici possono essere utilizzate dall'Ufficio per dimostrare la consapevolezza del meccanismo fraudolento

• art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  richiamato per il medesimo principio del raddoppio dei termini anche per le imposte dirette

• art. 375, secondo comma, c.p.c.

  base per la trattazione in camera di consiglio

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  norma procedurale richiamata per la decisione in camera di consiglio

• d.l. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis

  ha introdotto gli artt. 375, secondo comma, e 380-bis.1 c.p.c. richiamati nel provvedimento

• L. 25 ottobre 2016, n. 197

  legge di conversione del d.l. n. 168/2016 richiamata nel provvedimento

• d.lgs. n. 128/2015

  richiamato come discrimine temporale rispetto alla disciplina anteriore del raddoppio dei termini

Massime di principio

• Nel regime previgente alle modifiche del d.lgs. n. 128/2015, il raddoppio dei termini di accertamento opera quando sussista un obbligo di denuncia penale per reati tributari astrattamente configurabili; non è necessaria l'effettiva trasmissione della denuncia né l'esercizio dell'azione penale.
• La eventuale prescrizione del reato non impedisce di per sé il raddoppio dei termini, poiché ai fini dell'accertamento tributario rileva la sola astratta configurabilità del reato e il correlato obbligo di denuncia.
• In materia di IVA, quando l'Ufficio contesta operazioni soggettivamente inesistenti, deve provare sia la fittizietà del fornitore sia la consapevolezza, o almeno la conoscibilità con l'ordinaria diligenza, della frode da parte del cessionario/committente.
• La prova della consapevolezza del contribuente può essere fornita anche per presunzioni, purché fondate su elementi oggettivi e specifici; solo dopo tale dimostrazione si sposta sul contribuente l'onere di provare di avere adottato la massima diligenza esigibile.
• La regolarità formale della contabilità e dei pagamenti, da sola, non è sufficiente a escludere la partecipazione consapevole del contribuente a una frode IVA, ma non esonera l'Ufficio dal suo onere probatorio iniziale.

Come è indicizzato