Cassazione Civile, Ordinanza n. 25507/2025 del 17/09/2025

Esito

La controversia

Una associazione sportiva dilettantistica aveva impugnato un avviso di accertamento relativo al periodo d’imposta 2009 con cui l’Amministrazione finanziaria aveva disconosciuto la sua natura di ASD, riqualificandola come soggetto che svolgeva in concreto attività commerciale e recuperando tributi, interessi e sanzioni. In primo grado il ricorso era stato accolto e la decisione era stata confermata in appello. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con nove motivi: ha dedotto, tra l’altro, nullità della sentenza per motivazione apodittica e per violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato; violazione delle norme sul riparto dell’onere della prova e sulla disciplina fiscale delle ASD, sostenendo che la CTR avesse erroneamente riconosciuto le agevolazioni senza verificare i requisiti sostanziali e senza imporre all’ente contribuente di provare l’effettivo svolgimento di attività non commerciale; ha inoltre censurato la ritenuta carenza di motivazione dell’avviso di accertamento e l’erronea applicazione dell’art. 148 TUIR in tema di democraticità interna, temporaneità della partecipazione e requisiti statutari e sostanziali per le agevolazioni.

La decisione

La Corte ha rigettato il quinto motivo, ha dichiarato assorbito il primo motivo e ha accolto il secondo, terzo, quarto, sesto, settimo, ottavo e nono motivo. Ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio al giudice di merito per nuovo esame. La Corte ha ritenuto corretta la censura secondo cui la CTR si era fermata agli elementi formali (statuto, iscrizioni, verbali, sito web) senza verificare in concreto lo svolgimento dell’attività e il rispetto effettivo delle condizioni per il regime agevolato. Ha inoltre affermato che l’onere di provare i presupposti dell’esenzione fiscale grava sull’ente che la invoca, non sull’Ufficio, e che il giudice di merito aveva errato anche nel ritenere carente di motivazione l’avviso di accertamento senza una concreta verifica e in contrasto con il contenuto dell’atto. È stata altresì censurata la lettura dell’art. 148 TUIR sulla partecipazione temporanea, ritenuta incompatibile con i requisiti di effettività, democraticità e stabile partecipazione richiesti per le ASD.

Norme richiamate

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  La censura sulla motivazione della sentenza è stata respinta perché la decisione di merito, pur succintamente, esponeva ragioni sufficienti a superare il minimo costituzionale di motivazione; tuttavia, su altri capi la motivazione è stata ritenuta viziata perché apodittica o non adeguatamente sviluppata.

• art. 112 c.p.c.

  È stato richiamato come parametro di nullità della sentenza, ma la doglianza è stata accolta solo nei limiti in cui la CTR aveva omesso un corretto esame delle questioni sostanziali e aveva affermato apoditticamente alcuni presupposti.

• art. 2697 c.c.

  L’onere della prova dei presupposti che giustificano un regime fiscale agevolato grava sul contribuente che lo invoca; non spetta all’Amministrazione provare il fine lucrativo o l’assenza dei requisiti dell’agevolazione.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato insieme alle altre norme processuali per censurare l’erroneo governo del materiale probatorio da parte del giudice di merito.

• art. 148 TUIR

  Le agevolazioni per le associazioni sportive dilettantistiche operano solo se l’attività è realmente non commerciale e svolta in diretta attuazione degli scopi istituzionali, con effettività del rapporto associativo e rispetto sostanziale dei requisiti previsti; non basta lo statuto o la mera apparenza formale.

• art. 4 d.P.R. n. 633 del 1972

  Norma richiamata nel motivo sull’inquadramento fiscale dell’attività svolta; il suo riferimento è stato assorbito dalla valutazione complessiva dei requisiti sostanziali delle agevolazioni.

• art. 90 L. n. 289 del 2002

  Richiamato quale base normativa del regime agevolato per le associazioni sportive dilettantistiche; la Corte ribadisce che il beneficio richiede il rispetto effettivo, anche in concreto, dei requisiti previsti.

• artt. 86 e 87 d.P.R. n. 917 del 1986

  Richiamati per affermare il principio generale di tassazione dei redditi e la natura derogatoria dell’agevolazione invocata dall’associazione.

• art. 56 d.lgs. n. 546 del 1992

  È stato richiamato per contestare l’esame in appello di una questione non riproposta dalla contribuente; la doglianza è stata comunque assorbita o accolta nei limiti della cassazione sul merito sostanziale.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Indicata come norma processuale di riferimento per i motivi di ricorso per violazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  Indicata come norma processuale di riferimento per i motivi di nullità della sentenza e del procedimento.

Massime di principio

• Le agevolazioni fiscali previste per gli enti associativi o per le associazioni sportive dilettantistiche costituiscono un regime derogatorio rispetto alla regola generale di tassazione e, come tali, richiedono la prova rigorosa, da parte del contribuente che le invoca, dei relativi presupposti di fatto e di diritto.
• Non è sufficiente dimostrare la sola regolarità formale dell’ente mediante statuto, iscrizioni, verbali o altre risultanze documentali: il giudice deve verificare in concreto lo svolgimento dell’attività e la reale conformità del rapporto associativo e dell’attività stessa ai requisiti richiesti dalla legge.
• In tema di enti associativi agevolati, l’Amministrazione finanziaria non ha l’onere di provare il fine lucrativo in positivo; spetta invece all’associazione dimostrare l’effettività della natura non commerciale dell’attività svolta.
• Il requisito della democraticità interna e dell’effettività del rapporto associativo deve essere accertato in termini sostanziali, e la previsione statutaria deve trovare riscontro nel concreto funzionamento dell’ente.
• La mera mancanza di indicazioni normative in un avviso di accertamento non determina automaticamente la sua invalidità: occorre verificare se, complessivamente, l’atto consenta al contribuente di comprendere la pretesa fiscale e di approntare adeguatamente la difesa.

Come è indicizzato