Cassazione Civile, Ordinanza n. 27779/2023 del 02/10/2023

Esito

La controversia

Il contribuente aveva presentato all'Agenzia delle Entrate due istanze di rimborso IRAP, ai sensi dell'art. 38 del d.P.R. n. 602/1973, per gli anni d'imposta 2008-2011, deducendo di non essere soggetto al tributo per difetto del presupposto dell'autonoma organizzazione. Le istanze non ricevevano risposta, formando silenzio-rifiuto. Il ricorso introduttivo veniva respinto in primo grado e l'appello veniva rigettato dalla CTR delle Marche. In cassazione il contribuente articolava cinque motivi: (1) nullità della sentenza d'appello per motivazione apparente o assolutamente carente sulla rilevanza della qualità di socio di una S.r.l. e sull'asserita irrilevanza degli elementi addotti a escludere l'autonoma organizzazione; (2) violazione dell'art. 2 del d.lgs. n. 446/1997 per avere ritenuto sussistente l'autonoma organizzazione; (3) violazione dell'art. 2 del d.lgs. n. 446/1997 e dell'art. 2697 c.c. per errata distribuzione dell'onere della prova in tema di rimborso IRAP; (4) omessa pronuncia sul motivo di appello relativo alle spese di lite e alla richiesta di compensazione; (5) ulteriore nullità della sentenza per motivazione carente sulla statuizione sulle spese, in relazione al preteso mutamento di orientamento del giudice di merito. La censura centrale riguardava l'assunto della CTR secondo cui la mera partecipazione del professionista, per una quota del 12,94%, in una società operante in settore simile sarebbe stata sufficiente a dimostrare l'utilizzo dell'organizzazione societaria e quindi l'assoggettamento a IRAP.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo e il secondo motivo di ricorso. Ha ritenuto che la CTR avesse motivato in modo meramente assertivo e avesse desunto in modo non corretto la sussistenza dell'autonoma organizzazione dalla sola partecipazione societaria del contribuente, senza verificare in concreto se egli fosse responsabile di un apparato organizzativo autonomo, se disponesse effettivamente delle risorse societarie e se vi fossero beni strumentali o lavoro altrui eccedenti il minimo indispensabile. Ha richiamato i criteri delle Sezioni Unite sull'autonoma organizzazione IRAP e ha osservato che una partecipazione limitata al 12,94% in una compagine di otto soci non consente, da sola, di ritenere che le risorse della società fossero nella piena disponibilità del professionista. Conseguentemente, il terzo motivo è stato dichiarato assorbito e, per assorbimento, anche i motivi sulle spese di lite. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di Giustizia di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, per nuovo esame motivato e per la regolazione delle spese, incluse quelle del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 38 d.P.R. n. 602/1973

  richiamato come base delle istanze di rimborso IRAP presentate dal contribuente; la Corte non ne discute il contenuto, ma il rimborso dipende dall'assenza del presupposto impositivo.

• art. 2 d.lgs. n. 446/1997

  il presupposto dell'IRAP per i professionisti richiede l'esistenza di un'autonoma organizzazione secondo i criteri elaborati dalla giurisprudenza di legittimità.

• art. 2697 c.c.

  invocato dal ricorrente in tema di riparto dell'onere della prova; i motivi collegati sono stati ritenuti fondati o assorbiti alla luce dell'erronea valutazione del presupposto impositivo.

• art. 132, co. 1, n. 4 c.p.c.

  richiamato nel motivo di nullità per difetto di motivazione; la Corte ha però risolto la censura principalmente sul piano della non corretta applicazione dei criteri sostanziali sull'autonoma organizzazione.

• art. 156, co. 3 c.p.c.

  richiamato in relazione alla dedotta nullità della sentenza per carenza di motivazione.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato quale parametro della motivazione della sentenza.

• art. 1, co. 2, d.lgs. n. 546/1992

  richiamato per il rinvio alle norme del codice di procedura civile nel processo tributario.

• art. 36, co. 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  richiamato quale norma sul contenuto della sentenza tributaria e sulla motivazione.

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 4, c.p.c.

  richiamato come parametro dei motivi di ricorso per cassazione dedotti come violazione di legge e nullità processuale.

• art. 112 c.p.c.

  richiamato per l'omessa pronuncia sul motivo di appello relativo alle spese.

• art. 15 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato in tema di disciplina delle spese nel processo tributario e della loro compensazione.

• art. 49, comma primo, d.P.R. n. 917/1986

  richiamato nel passaggio giurisprudenziale sull'assoggettamento a IRAP degli esercenti arti e professioni.

• Corte cost. n. 156/2001

  richiamata come precedente di interpretazione costituzionalmente orientata dell'IRAP e dell'autonoma organizzazione.

• Cass. S.U. n. 9451/2016

  richiamata per i criteri dell'autonoma organizzazione: responsabilità dell'organizzazione, assenza di inserimento in strutture altrui, beni strumentali eccedenti il minimo o lavoro altrui non occasionale.

• Cass. n. 3673/2007

  richiamata per definire l'autonoma organizzazione in senso oggettivo come apparato esterno alla persona del professionista, distinto da lui e risultante da beni strumentali e/o lavoro altrui.

Massime di principio

• Ai fini dell'IRAP, il presupposto dell'autonoma organizzazione per il professionista non può essere affermato in via automatica sulla base della sola partecipazione a una società o della mera affinità dell'attività svolta dalla società con quella del contribuente; occorre una verifica concreta della disponibilità effettiva dell'apparato organizzativo.
• L'autonoma organizzazione va accertata in senso oggettivo: è necessario un apparato esterno alla persona del professionista, distinto da lui, costituito da beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile oppure da lavoro altrui non occasionale oltre il livello meramente esecutivo.
• La motivazione del giudice di merito è censurabile quando desuma la sussistenza del presupposto impositivo da elementi solo assertivi o presuntivi non sorretti da adeguata verifica fattuale delle circostanze decisive, come la quota partecipativa, il numero dei soci e l'effettiva disponibilità delle risorse societarie.
• Quando viene accolto il motivo principale che investe il presupposto impositivo, restano assorbite le censure subordinate sulla prova e quelle relative alle spese di lite, la cui regolazione dovrà essere rivalutata nel giudizio di rinvio in relazione all'esito finale della controversia.

Come è indicizzato