Cassazione Civile, Ordinanza n. 05405/2024 del 29/02/2024

Esito

La controversia

Una società a responsabilità limitata in liquidazione impugnava un avviso di accertamento emesso per IRES, IRAP e IVA relativo al 2006, con cui l'Ufficio aveva recuperato a tassazione maggiori ricavi non dichiarati, maggior valore della produzione netta e maggiori operazioni imponibili, oltre interessi e sanzioni. L'accertamento era fondato su un pvc che riteneva ingiustificati gli ingenti versamenti effettuati dal socio unico nei conti sociali, qualificandoli in parte come anticipazioni socio e aumento di capitale, ma sostanzialmente come ricavi occultati. In appello la CTR aveva confermato l'accertamento, tranne la parte relativa all'IRAP già annullata in primo grado. Nel ricorso per cassazione la società articolava sette motivi: 1) nullità della sentenza per difetto assoluto di motivazione sulla questione dello scudo fiscale e sulla pretesa ammissione dell'Ufficio in sede conciliativa; 2) violazione dell'art. 2697 c.c. e dell'art. 13-bis d.l. n. 78/2009, sostenendo che il denaro rimpatriato dal socio fosse riferibile agli imponibili accertati e che, quindi, operasse la preclusione da scudo fiscale; 3) nullità della sentenza per motivazione apparente in tema di raddoppio dei termini di accertamento ex art. 43 d.P.R. n. 600/1973, contestando la sussistenza dei presupposti penali e della denuncia; 4) violazione degli obblighi di motivazione perché la CTR non avrebbe esaminato la documentazione prodotta a dimostrazione della capacità economica del socio e della provenienza delle somme; 5) violazione degli artt. 2697 c.c., 115 e 116 c.p.c. e delle norme sull'accertamento induttivo, per avere la CTR trascurato la prova documentale offerta; 6) violazione dell'art. 42 d.P.R. n. 600/1973 per difetto di sottoscrizione dell'avviso, ritenuto invece validamente delegato; 7) violazione dell'art. 112 c.p.c. per omessa pronuncia sulle sanzioni IVA non collegate al tributo. La Corte ha dichiarato inammissibile o infondata la maggior parte dei motivi, ha escluso il vizio di motivazione e ha affermato che la società, quale s.r.l., non poteva invocare la protezione dello scudo fiscale attivato dal socio persona fisica, sia per il dato soggettivo (gli interessati ammessi dalla disciplina erano solo persone fisiche, enti non commerciali, società semplici e associazioni equiparate) sia per la mancata dimostrazione, in concreto, del collegamento tra somme rimpatriate e imponibili accertati. Ha inoltre ritenuto valida la delega di firma dell'avviso di accertamento e ha respinto le censure sul raddoppio dei termini. Il motivo sulle sanzioni è stato dichiarato inammissibile per difetto di autosufficienza. La decisione finale, per quanto emerge dal testo, è stata di rigetto del ricorso.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso della società contribuente, ritenendo inammissibili o infondati i motivi proposti. In particolare, ha affermato che la CTR aveva motivato in modo effettivo sulla questione dello scudo fiscale e che non vi era spazio per censurare in cassazione una mera diversa lettura del materiale probatorio. Ha poi stabilito che una società di capitali non può invocare gli effetti dello scudo fiscale attivato dal socio persona fisica, poiché la disciplina richiamata dal comma 5 dell'art. 13-bis d.l. n. 78/2009 rinvia a un elenco di soggetti che non comprende le società di capitali. Ha altresì escluso vizi sulla sottoscrizione dell'avviso di accertamento, ritenendo sufficiente la delega di firma interna, e ha ritenuto infondate le censure sul raddoppio dei termini, sul merito dell'accertamento e sull'asserita omessa pronuncia sulle sanzioni. L'esito complessivo è stato quindi sfavorevole alla società ricorrente e favorevole all'Agenzia delle Entrate.

Norme richiamate

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  L'avviso di accertamento deve essere sottoscritto dal capo dell'ufficio o da un funzionario delegato; la delega di firma ha natura organizzativa interna e può risultare anche da ordini di servizio, purché il sottoscrittore sia individuabile nella qualifica richiesta.

• art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973

  Nel regime applicabile ratione temporis, il raddoppio dei termini richiede la semplice astratta configurabilità di un reato e l'obbligo di denuncia; la questione va valutata a priori, non mediante un accertamento pieno della responsabilità penale.

• art. 2697 c.c.

  Chi invoca una causa di esenzione o di agevolazione fiscale deve provare i relativi presupposti quando l'Ufficio li contesti; la censura per violazione dell'onere della prova è configurabile solo se il giudice lo abbia attribuito alla parte sbagliata.

• art. 13-bis d.l. n. 78 del 2009

  Il rimpatrio/regolarizzazione opera secondo il rinvio all'art. 11 del d.l. n. 350/2001; la disciplina dello scudo fiscale non è invocabile dalle società di capitali, ma solo dai soggetti ammessi dalla normativa richiamata.

• art. 11 d.l. n. 350 del 2001

  Gli 'interessati' allo scudo fiscale sono le persone fisiche, gli enti non commerciali, le società semplici e le associazioni equiparate, con esclusione delle società di capitali.

• art. 2, comma 3, d.lgs. n. 128 del 2015

  Clausola di salvezza richiamata dalla CTR per affermare la persistente rilevanza della disciplina previgente sul raddoppio dei termini.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Le censure di violazione di legge devono colpire l'erronea sussunzione della fattispecie nella norma, non la mera rivalutazione del fatto.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Il vizio di nullità per motivazione apparente o omessa pronuncia è configurabile solo in presenza di un reale difetto di decisione o di motivazione, non quando si contesti la sufficienza argomentativa nel merito.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Il sindacato di legittimità sulla motivazione è ridotto al minimo costituzionale; è denunciabile solo l'anomalia motivazionale radicale e non la mera insufficienza della motivazione.

• art. 115 c.p.c.

  Non è violato quando il giudice apprezza le prove offerte dalle parti; la violazione si configura solo se la decisione sia fondata su prove non introdotte dalle parti o fuori dai poteri officiosi.

• art. 116 c.p.c.

  La doglianza non può tradursi in una richiesta di nuova valutazione del materiale probatorio, perché il libero convincimento opera sul piano del merito ed è insindacabile in cassazione nei limiti consentiti.

• art. 112 c.p.c.

  La censura di omessa pronuncia sulle sanzioni richiede specifica autosufficienza del ricorso, con riproduzione del contenuto dell'atto impugnato necessario a verificare il thema decidendum.

• art. 348-ter, comma 5, c.p.c.

  In presenza di doppia conforme è preclusa la censura in cassazione del mero vizio motivazionale nei limiti non più consentiti dall'art. 360, n. 5, c.p.c.

• art. 40 e 41 d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamati nel motivo di ricorso per contestare il metodo di accertamento e l'onere probatorio dell'Ufficio in relazione alla ricostruzione dei ricavi.

• art. 54 e 55 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamati nel motivo di ricorso per contestare l'accertamento IVA e le presunzioni poste a base della ripresa a tassazione.

• art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000

  Richiamato dalla ricorrente per negare la sussistenza dei presupposti del reato fiscale e, quindi, del raddoppio dei termini; la Corte ha però ribadito la logica dell'astratta configurabilità del reato ai fini del raddoppio.

Massime di principio

• La delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento ha natura di delega di firma, incide sull'organizzazione interna dell'ufficio e non determina nullità dell'atto se il funzionario delegato è individuabile nella qualifica richiesta dalla legge.
• Nel regime del raddoppio dei termini dell'accertamento tributario, per gli anni di imposta disciplinati dalla normativa previgente è sufficiente la astratta configurabilità di un reato e l'avvenuta denuncia, non essendo necessario accertare in sede tributaria la concreta sussistenza del reato stesso.
• Lo scudo fiscale costituisce una misura eccezionale di favore e, come tale, non può essere invocato dal contribuente senza prova rigorosa dei presupposti di operatività, incluso il collegamento tra somme rimpatriate e imponibili accertati, secondo un criterio almeno logico-cronologico e quantitativo.
• La protezione dello scudo fiscale spetta ai soli soggetti espressamente ammessi dalla disciplina richiamata; una società di capitali non può giovarsi dello scudo attivato dal proprio socio persona fisica per contestazioni rivolte direttamente alla società.
• In cassazione non è consentito trasformare la censura di violazione di legge o di nullità della sentenza in una richiesta di nuova valutazione del merito o delle prove, salvo i casi di radicale anomalia motivazionale o di effettiva violazione delle regole sull'onere della prova.
• La denuncia di omessa pronuncia o di vizio motivazionale richiede specifica autosufficienza del ricorso, con indicazione e riproduzione degli atti e dei documenti decisivi, altrimenti la censura è inammissibile.

Come è indicizzato