Cassazione Civile, Ordinanza n. 05119/2024 del 27/02/2024

Esito

La controversia

L'associazione sportiva dilettantistica era stata sottoposta a verifica fiscale per l'anno d'imposta 2008. L'Ufficio riteneva che alcune operazioni fatturate fossero oggettivamente inesistenti e contestava l'uso dello schema associativo per ottenere indebiti vantaggi fiscali, emettendo avviso di accertamento ai fini IRES, IVA e IRAP dopo accesso nei locali e notifiche del processo verbale di constatazione a soggetti che si qualificavano come legali rappresentanti. Nei gradi di merito l'atto era stato confermato. In cassazione il ricorrente ha dedotto dieci motivi: violazione dell'art. 12, comma 7, L. n. 212/2000 per emissione dell'avviso prima del decorso del termine dilatorio e per l'illegittima riapertura dell'istruttoria; illegittimità dell'accesso e dell'autorizzazione alla verifica perché sottoscritta da funzionario delegato; omessa pronuncia su questioni relative alla ricostruzione induttiva e alla qualifica di soggetto di comodo; violazione delle regole sull'onere della prova e sulle presunzioni; errata tassazione di ricavi ritenuti inesistenti e mancato riconoscimento dei costi; omesso esame di un fatto decisivo sulla recuperabilità dei costi in capo ai cessionari/committenti; contestazione della maggiorazione sanzionatoria per recidiva e cumulo giuridico. La Corte ha dichiarato inammissibili i primi due motivi per difetto di autosufficienza e perché non colpivano la ratio della sentenza d'appello, ha rigettato gli ulteriori motivi salvo accogliere nei limiti motivazionali il motivo sulle operazioni inesistenti e ha accolto il motivo sulla sanzione, rilevando che la CTR non aveva verificato la definitività delle precedenti violazioni ai fini della recidiva.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso limitatamente al settimo motivo, nei limiti precisati in motivazione, e al decimo motivo; ha dichiarato inammissibili i primi due motivi, ha rigettato gli altri motivi non accolti e ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla competente Corte di giustizia tributaria di secondo grado per nuovo esame, in particolare sulla corretta quantificazione del reddito in presenza di operazioni oggettivamente inesistenti e sulla sanzione applicata con riferimento alla recidiva e al cumulo giuridico. Il ricorso quindi non è stato integralmente respinto, ma accolto solo in parte con rinvio.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  il termine dilatorio di 60 giorni prima dell'emissione dell'avviso va valutato rispetto alla notifica del pvc valida e rilevante; la censura è però inammissibile se non attacca la concreta ratio decidendi sulla validità della notifica del pvc

• art. 52 d.P.R. n. 633/1972

  per l'accesso nei locali adibiti all'esercizio di attività commerciale è sufficiente l'autorizzazione del capo dell'ufficio e del procuratore della Repubblica; la delega di firma a funzionario è ammissibile secondo i principi richiamati

• art. 33 d.P.R. n. 600/1973

  richiama, per le imposte dirette, la disciplina dell'accesso prevista in materia IVA

• art. 7 L. n. 212/2000

  richiamato nei motivi sulla motivazione dell'atto e sulla legittimità procedimentale

• art. 112 c.p.c.

  non vi è omessa pronuncia quando la questione risulta implicitamente rigettata dalla decisione adottata

• art. 2727 c.c.

  richiamato nei motivi sulle presunzioni e sulla ricostruzione induttiva

• art. 2729 c.c.

  il giudice può fondare la pretesa su presunzioni gravi, precise e concordanti; il contribuente deve fornire la prova contraria quando l'Ufficio abbia dato un primo riscontro istruttorio

• art. 2697 c.c.

  l'onere di provare i presupposti dell'esenzione o della decommercializzazione dell'ente grava sul contribuente che la invoca

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato per la determinazione induttiva del reddito e il recupero a tassazione

• art. 1 d.P.R. n. 917/1986

  richiamato nei motivi relativi alla tassazione del reddito

• art. 53 Cost.

  invocato dal ricorrente a sostegno della censura di tassazione di redditi ritenuti inesistenti

• art. 8 d.l. n. 16/2012

  in tema di operazioni oggettivamente inesistenti, i componenti positivi fittizi afferenti a costi non effettivi non devono concorrere alla formazione del reddito nei limiti dell'ammontare dei costi non ammessi in deduzione

• art. 12 d.lgs. n. 472/1997

  disciplina il cumulo giuridico delle sanzioni e, insieme all'art. 7, è compatibile con la recidiva, ma per applicare quest'ultima occorre verificare la definitività delle precedenti violazioni

• art. 7 d.lgs. n. 472/1997

  la recidiva in materia tributaria presuppone precedenti violazioni definitivamente accertate; non può essere applicata in modo automatico senza tale verifica

• art. 348-ter c.p.c.

  in presenza di doppia conforme il motivo ex art. 360, n. 5, è inammissibile se non si indicano le diverse ragioni di fatto delle due decisioni

• art. 360, comma 1, nn. 3, 4 e 5 c.p.c.

  viene usato per inquadrare i diversi motivi di ricorso; il n. 4 non ricorre in caso di rigetto implicito, il n. 5 è soggetto ai limiti della doppia conforme

• art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633/1972

  richiamato in relazione all'IVA dovuta per operazioni inesistenti

• art. 149 TUIR

  l'ente perde la qualifica di ente non commerciale se esercita prevalentemente attività commerciale per l'intero periodo d'imposta, a prescindere dal solo dato formale statutario

Massime di principio

• In cassazione il motivo è inammissibile quando non censura la specifica ratio decidendi della sentenza impugnata e non rispetta l'onere di autosufficienza, specie se occorre riportare gli atti o i passaggi essenziali dell'atto amministrativo o della relata di notifica.
• Nel processo tributario, la notifica del pvc al soggetto che si presenti come legale rappresentante può essere ritenuta valida se, al momento della notifica, la modifica della rappresentanza non era conoscibile dall'Amministrazione tramite i registri accessibili ai terzi.
• L'autorizzazione all'accesso nei locali dell'attività può essere firmata da un funzionario delegato mediante delega di firma, essendo sufficiente l'individuazione della qualifica del delegato e non occorrendo necessariamente una delega nominativa, quando si tratta di atto organizzativo interno.
• L'omessa pronuncia non ricorre se la questione è stata implicitamente disattesa dalla decisione adottata, cioè quando la statuizione resa è incompatibile con la pretesa della parte.
• In materia di enti associativi e agevolazioni fiscali, l'onere di provare l'effettiva natura non commerciale o decommercializzata dell'ente grava su chi invoca il regime di favore; la veste formale e lo statuto non bastano se l'attività concreta è commerciale.
• In tema di operazioni oggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve fornire un primo riscontro probatorio, anche per presunzioni; una volta assolto tale onere, spetta al contribuente provare l'effettiva esistenza delle operazioni e la deducibilità dei costi.
• Se l'accertamento fiscale disconosce costi fittizi e tassa ricavi fittizi, il giudizio deve verificare se il contribuente abbia effettivamente assolto l'onere di prova sulle operazioni; non è corretta una tassazione automatica e assoluta senza tale verifica.
• La recidiva tributaria non può essere applicata automaticamente: per giustificarla occorre accertare che le precedenti violazioni siano definitivamente accertate o comunque divenute definitive, anche ai fini della corretta applicazione del cumulo giuridico delle sanzioni.
• In presenza di doppia conforme, il motivo di ricorso ex art. 360, n. 5, c.p.c. è inammissibile se il ricorrente non indica e confronta le differenti ragioni di fatto poste a base delle decisioni di primo e secondo grado.

Come è indicizzato