Cassazione Civile, Ordinanza n. 16272/2025 del 17/06/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un'istanza di rimborso presentata da una società consolidante per ottenere la restituzione di somme versate a titolo di Ires, in ragione della sopravvenuta deducibilità parziale dell'Irap prevista dall'art. 6 d.l. n. 185/2008, conv. in L. n. 2/2009. L'Ufficio aveva riconosciuto solo una parte del rimborso, residuando un diniego implicito per il resto e la pretesa agli interessi sulle somme spettanti. La CTP aveva accolto il ricorso della contribuente; la CTR aveva invece accolto solo parzialmente l'appello erariale, ritenendo inammissibile per genericità la parte restante e decidendo che gli interessi dovessero decorrere dall'entrata in vigore della norma del 2008, sulla base della buona fede dell'Amministrazione e richiamando l'art. 2033 c.c. La società contribuente ricorreva per cassazione con tre motivi: 1) nullità della sentenza per motivazione apparente; 2) violazione degli artt. 38 e 44 d.P.R. n. 602/1973, dell'art. 6 d.l. n. 185/2008 e dell'art. 2033 c.c., per avere la CTR applicato la disciplina civilistica dell'indebito e non quella tributaria, e per avere individuato erroneamente il dies a quo degli interessi; 3) omessa pronuncia sugli interessi relativi alle somme già rimborsate. L'Agenzia delle Entrate resisteva e proponeva ricorso incidentale con due motivi: il primo, per violazione degli artt. 6 d.l. n. 185/2008 e 84 TUIR, sosteneva la legittimità del diniego di rimborso di una quota riferita a deduzioni di una società consolidata; il secondo, per nullità della sentenza ex artt. 112 c.p.c. e 2 e 53 d.lgs. n. 546/1992, censurava l'inammissibilità dichiarata dalla CTR sull'appello erariale, ritenendo che esso fosse invece comprensibile e scrutinabile nel merito.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo del ricorso principale, ha accolto il secondo motivo del ricorso principale, dichiarando assorbito il terzo, e ha accolto il secondo motivo del ricorso incidentale, dichiarando inammissibile il primo. Ha quindi cassato la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, per nuovo esame anche sulle spese del giudizio di legittimità. Nel merito, la Corte ha affermato che, in tema di rimborso delle imposte sul reddito conseguente alla deducibilità forfettaria dell'IRAP, gli interessi hanno funzione compensativa e decorrono dalla data del versamento, al compimento di ogni semestre successivo, escluso il primo, fino all'ordinativo di pagamento; non rilevano la buona o mala fede dell'Amministrazione né la data di entrata in vigore dello jus superveniens. Quanto al ricorso incidentale, ha ritenuto errata la declaratoria di inammissibilità dell'appello erariale sul capo relativo al diniego di rimborso, poiché l'atto conteneva indicazioni fattuali e giuridiche sufficienti per il suo esame di merito.

Norme richiamate

• art. 132, primo comma, n. 4, c.p.c.

  La motivazione apparente o mancante integra nullità della sentenza solo quando dal testo non sia percepibile l'iter logico della decisione.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato in tema di requisito della motivazione della sentenza.

• art. 36, secondo comma, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  La sentenza tributaria deve contenere la concisa esposizione dei motivi in fatto e in diritto della decisione.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Il vizio di motivazione apparente o l'omessa pronuncia comportano nullità deducibile in cassazione.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Usato per denunciare violazione di legge nella disciplina degli interessi sui rimborsi tributari.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Usato per censurare omessa pronuncia e nullità processuale.

• art. 38 d.P.R. n. 602/1973

  Disciplina speciale dell'istanza di rimborso delle imposte dirette; il termine decadenziale rileva per l'ammissibilità del rimborso e la norma è richiamata come base speciale rispetto al codice civile.

• art. 44 d.P.R. n. 602/1973

  Gli interessi sui rimborsi d'imposta hanno funzione compensativa, non moratoria; decorrono dalla data del versamento, al compimento di ogni semestre escluso il primo, fino all'ordinativo di pagamento, indipendentemente da buona o mala fede dell'Amministrazione.

• art. 6 d.l. n. 185/2008

  La deducibilità forfettaria dell'IRAP ai fini delle imposte sul reddito ha efficacia retroattiva nei limiti riconosciuti dalla Corte costituzionale; tale retroattività non sposta la decorrenza degli interessi alla data di entrata in vigore della norma.

• art. 2033 c.c.

  La disciplina civilistica dell'indebito non si applica, in linea generale, ai rimborsi di imposte dirette in presenza di una normativa tributaria speciale; la buona o mala fede dell'accipiens non incide sulla decorrenza degli interessi tributari.

• art. 84 TUIR

  Richiamato nel ricorso incidentale per sostenere che le deduzioni controverse costituirebbero rigenerazioni di perdite pregresse non trasferibili alla consolidante.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per la denuncia di omessa pronuncia.

• art. 2 d.l. n. 185/2008

  Citato nel ricorso incidentale come base normativa del diniego di rimborso; il testo riporta però il riferimento a una diversa disciplina processuale e non una specifica interpretazione della Corte.

• art. 53, comma 1, d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato in relazione ai requisiti di ammissibilità dell'appello tributario.

• art. 6, comma 2, d.l. n. 185/2008

  Ha introdotto la deducibilità forfettaria dell'IRAP ai fini delle imposte sui redditi, con applicazione anche ai periodi d'imposta anteriori.

• art. 44, d.P.R. n. 602/1973

  Nel testo è ribadita la funzione compensativa degli interessi sui rimborsi d'imposta e il riferimento temporale alla data del versamento.

Massime di principio

• Nei rimborsi di imposte dirette, gli interessi previsti dalla disciplina tributaria speciale hanno natura compensativa e non moratoria: servono a reintegrare la perdita patrimoniale derivante dal mancato godimento della somma versata.
• Per la decorrenza degli interessi sui rimborsi tributari rileva la data del versamento e non la domanda di rimborso né la data di entrata in vigore della norma sopravvenuta che riconosce il diritto alla restituzione, salvo diversa previsione legislativa.
• La disciplina civilistica della ripetizione di indebito ex art. 2033 c.c. non si applica automaticamente ai rimborsi fiscali quando esiste una regolazione speciale nel d.P.R. n. 602/1973.
• In materia tributaria, la buona o mala fede dell'Amministrazione non incide, di regola, sulla maturazione degli interessi dovuti sul rimborso delle imposte.
• La motivazione è apparente solo quando, pur esistendo graficamente, non consente di ricostruire le ragioni della decisione; non basta il semplice dissenso sulla sufficienza o persuasività dell'argomentazione.
• Un motivo di ricorso è inammissibile se non si confronta con la effettiva ratio decidendi della sentenza impugnata, specialmente quando la decisione di merito si fonda su una ragione processuale.
• Ai fini dell'ammissibilità dell'appello tributario, la censura deve essere valutata alla luce del contenuto concreto dell'atto, e un appello non può essere dichiarato incomprensibile se contiene gli estremi fattuali e giuridici della pretesa avversaria.

Come è indicizzato