Sentenza del 23/09/2022 n. 27917 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il contribuente impugnava la conferma in appello di maggiori redditi accertati per gli anni 2007 e 2008 derivanti da riprese per movimentazioni bancarie (ex art. 32 DPR 600/1973), il disconoscimento di costi ritenuti non inerenti relativi alla costruzione di un immobile commerciale (fatture Cama S.r.l. e Hotel Stella S.r.l.) e la mancata deducibilità degli interessi passivi; deduceva inoltre nullità degli avvisi per sottoscrizione irregolare, vizio di motivazione e omessa pronuncia su specifico motivo d'appello.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto inammissibili o infondati alcuni motivi (tra cui la nullità per sottoscrizione tardivamente dedotta e censure sulla motivazione/configurazione delle presunzioni bancarie), ma ha accolto il quarto motivo relativo all'omessa pronuncia della CTR sul motivo di appello concernente l'indeducibilità dei costi di costruzione, e ha accolto in parte il sesto motivo relativo alla deducibilità degli interessi passivi. La Corte ha fissato il principio di diritto secondo cui, secondo la disciplina sostanziale non retroattiva introdotta dalla L. n. 244/2007, per gli immobili alla cui produzione è diretta l'attività d'impresa la deducibilità degli interessi passivi avviene solo tramite la loro preventiva capitalizzazione come costo di fabbricazione (valendo quindi solo nella misura ammortizzata), precisando che la novella opera dal periodo d'imposta successivo a quello chiuso al 31/12/2007 (quindi rilevante per il 2008 ma non per il 2007). Per tali ragioni la sentenza impugnata è stata cassata e rinviata alla CTR delle Marche, in diversa composizione, per rideterminare i profili indicati e per le spese di lite; gli altri motivi sono stati respinti.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42

  La Corte rileva che la invalidità della sottoscrizione degli avvisi per persona diversa da quelle previste deve essere eccepita tempestivamente; nel processo tributario tale nullità non è rilevabile d'ufficio se non dedotta in primo grado.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32

  Le operazioni bancarie assumono valore presuntivo (prelevamenti e versamenti): grava sul contribuente l'onere di superare la presunzione mediante prove concrete; la valutazione di merito su tali giustificazioni è inammissibile in cassazione salvo vizio motivazionale grave.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39

  Richiamato nel contesto dell'impugnazione relativa ai conti e alla documentazione; la Corte non ha ritenuto fondata la censura che mirava a riesaminare i fatti.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 61

  Norma sul processo tributario richiamata rispetto ai termini e rilevanza delle eccezioni; è richiamata per argomentare l'inammissibilità di doglianze non tempestivamente formulate.

• Codice di procedura civile, art. 360 c.p.c.

  Fondamento dei motivi di cassazione (violazione di norme, vizio motivazionale). La Corte richiama i limiti del sindacato di legittimità sulla motivazione (minimo costituzionale).

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 96

  La Corte distingue le diverse versioni normative: il testo riformato dalla L. n. 244/2007 è di natura sostanziale e non retroattiva, applicabile dal periodo d'imposta successivo a quello chiuso al 31/12/2007; ciò incide sulla possibilità di deduzione degli interessi passivi.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 110, comma 1, lett. b)

  Stabilisce che per gli immobili alla cui produzione è diretta l'attività d'impresa gli interessi passivi sui prestiti contratti per la loro costruzione o ristrutturazione sono compresi nel costo e devono essere capitalizzati; la Corte conferma che tale capitalizzazione è condizione per la deducibilità fiscale, secondo la disciplina applicabile.

• Legge 24 dicembre 2007, n. 244 (Finanziaria 2008)

  Ha riformulato la disciplina degli interessi passivi (art. 96 TUIR) con effetto sostanziale dal periodo successivo al 31/12/2007; la Corte sottolinea la non retroattività delle norme e ne trae conseguenze concrete per gli anni 2007/2008.

• D.Lgs. 12 dicembre 2003, n. 344

  Riferito quale intervento normativo che aveva precedentemente modificato l'art. 96 TUIR; contestualizza l'evoluzione normativa sugli interessi passivi.

• Codice civile, art. 2426 comma 1 n. 1 e art. 2425

  Richiamati in tema di capitalizzazione degli oneri finanziari nel bilancio civilistico; la Corte osserva che la scelta di capitalizzare è prevista dal codice ma la rilevanza fiscale dipende dalla normativa tributaria vigente.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 642 (richiami giurisprudenziali e principi processuali)

  Richiami alla giurisprudenza e ai principi processuali relativi alla motivazione e ai limiti del sindacato di cassazione.

Massime di principio

• Le nullità formali degli atti impositivi (es. sottoscrizione) devono essere eccepite tempestivamente in primo grado: se sollevate solo in appello o in cassazione, possono essere dichiarate inammissibili.
• Le presunzioni derivanti dalle movimentazioni bancarie (art. 32 DPR 600/1973) gravano fortemente sul contribuente; per superarle occorrono prove specifiche e documentate, non affermazioni generiche o richiami all'equità.
• La modifica normativa sulla deducibilità degli interessi passivi operata dalla L. n. 244/2007 è sostanziale e non retroattiva: va applicata solo dal periodo d'imposta successivo a quello chiuso al 31/12/2007 (rilevante per distinguere i profili 2007 vs 2008).
• Per immobili alla cui produzione è diretta l'attività d'impresa, gli interessi passivi relativi a finanziamenti per costruzione/acquisto devono essere capitalizzati come costo di fabbricazione per poter concorrere fiscalmente alla determinazione del reddito (rilevano tramite ammortamento), non sono deducibili immediatamente.
• L'omessa pronuncia del giudice di merito su un motivo di gravame comporta vizio di cui la Cassazione può ordinare la cassazione e il rinvio per decidere sulla questione non trattata.
• Il sindacato di legittimità sulla motivazione è limitato: la Cassazione interviene solo per vizi gravi (mancanza assoluta di motivazione, motivazione apparente o contraddittoria), non per una semplice diversa valutazione della prova di merito.