Sentenza del 23/09/2022 n. 27905 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

C.P.F. impugnava l'avviso di accertamento IRAP per il 2007 (maggiore valore della produzione per Euro 231.422) scaturito da un PVC della Guardia di Finanza che aveva ritenuto configurabile un abuso del diritto nella complessa operazione immobiliare. Secondo l'Ufficio le società (C.P.F., Saceb e la Parco Paglia Srl) avevano stipulato un contratto di regia fittizio per trasferire su Parco Paglia oneri finanziari connessi a un leasing in costruendo, riducendo i ricavi dedotti da C.P.F. e consentendo di dedurre integralmente interessi e altri oneri (oltre i limiti dell'art. 96 TUIR), realizzando così un indebito risparmio d'imposta. La società contestava anche la nullità dell'avviso per mancato contraddittorio preventivo (art. 37-bis DPR 600/1973) e deduceva la presenza di valide ragioni economiche dell'operazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo: ha ritenuto che, quando l'Amministrazione contesta una fattispecie evasiva/abusive, è obbligata a esperire il contraddittorio preventivo previsto dall'art. 37-bis del DPR 600/1973 (richiedere chiarimenti e rispettare il termine dilatorio di 60 giorni) e che la mancata osservanza di tale procedimento rende nullo l'atto impositivo. Perciò ha cassato la sentenza della CTR che aveva respinto il ricorso. Decidendo nel merito (art. 384 c.p.c., comma 2) la Corte ha accolto il ricorso introduttivo della contribuente. Ha compensato le spese dei gradi di merito e ha posto a carico dell'Agenzia le spese del giudizio di legittimità, liquidate in Euro 2.300,00 più Euro 200,00 per esborsi e accessori.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37-bis

  La Corte conferma che, quando l'Amministrazione intende contestare fattispecie elusive o abusi del diritto, deve applicare la procedura del contraddittorio preventivo prevista dall'art. 37-bis (richiesta di chiarimenti e termine dilatorio di 60 giorni) e che la violazione di tale procedura comporta la nullità dell'atto impositivo.

• Art. 96 TUIR

  Richiamato in relazione ai limiti di deducibilità degli interessi passivi: la questione è stata trattata in motivazione dall'Ufficio e dalla CTR, ma la Corte di cassazione ha deciso sul vizio procedurale senza dover risolvere definitivamente la questione sostanziale sull'applicabilità del limite per il 2007.

• D.Lgs. n. 128 del 2015 (Statuto dei diritti del contribuente), art. 10-bis

  La Corte osserva che la norma è stata introdotta successivamente e non si applica al caso di specie; ciò non esclude tuttavia l'obbligo procedurale già fissato dalla giurisprudenza anteriore per i casi di abuso del diritto.

• Costituzione Italiana

  Richiamati dalla ricorrente in tema di principio di uguaglianza e garanzie di difesa; la Corte, nel rigettare la pretesa che il contraddittorio si applichi solo alle ipotesi tassative, richiama la giurisprudenza costituzionale e di legittimità che riconosce la necessità del contraddittorio nelle contestazioni per abuso del diritto.

Massime di principio

• Se l'Amministrazione intende contestare un'operazione come abuso del diritto/operazione elusiva deve attivare il contraddittorio preventivo ex art. 37-bis (richiedere chiarimenti e attendere 60 giorni) e motivare specificamente le osservazioni ricevute; la mancata osservanza rende l'atto impositivo nullo.
• L'obbligo procedurale del contraddittorio vale anche quando la fattispecie non rientra pedissequamente nelle ipotesi elencate al comma 3 dell'art. 37-bis: per le contestazioni per abuso il procedimento va comunque seguito.
• In giudizio l'Ufficio ha l'onere di dimostrare la mancanza di valide ragioni economiche e l'artificiosità dell'operazione (anomalie contrattuali, corrispettivi incongrui, assenza di effettiva esecuzione dei servizi, ecc.), mentre il contribuente deve documentare la reale sussistenza della causa economica e l'effettiva esecuzione delle prestazioni invocate.
• Il contribuente, se destinatario di indagini su possibili abusi, deve rispondere alle richieste dell'Amministrazione nei termini e conservare documentazione che dimostri la sostanza economica dell'operazione (contratti, prove di esecuzione servizi, analisi economiche) per opporsi efficacemente ad una ricostruzione di abuso.
• Questioni sostanziali (es. applicabilità di limiti di deducibilità degli interessi in un dato esercizio) possono essere rilevanti, ma un vizio procedurale grave nel mancato contraddittorio può determinare l'annullamento dell'accertamento indipendentemente dall'esito sostanziale.