Cassazione Civile, Ordinanza n. 39817/2021 del 14/12/2021

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva notificato alla società, operante nel settore delle costruzioni, un avviso di accertamento per il 2005, rettificando ricavi e volume d'affari IVA sulla base di PVC della Guardia di Finanza e contestando, tra l'altro, omessa contabilizzazione di ricavi, mancata fatturazione di acconti e vendite immobiliari, fatture di acquisto irregolari e movimenti bancari non giustificati. Contestualmente aveva emesso avvisi di accertamento IRPEF e addizionali nei confronti dei due soci, ciascuno per il 50%, per trasparenza. La CTP aveva accolto solo parzialmente i ricorsi; la CTR aveva invece rigettato gli appelli dei contribuenti e, in accoglimento dell'appello incidentale dell'Ufficio, aveva confermato integralmente gli atti. In cassazione il socio Parafioriti e la socia Brunello deducevano, in sostanza, la violazione dell'art. 14 d.lgs. 546/1992 per mancata riunione dei giudizi tra società e soci in presenza di litisconsorzio necessario. La società articolava tre motivi: il primo identico a quello dei soci sul litisconsorzio necessario; il secondo, sulla corretta qualificazione fiscale degli immobili costruiti ma non ancora ceduti alla data del 31/12/2005, sostenendo che dovessero figurare come rimanenze e non come ricavi solo perché ultimati; il terzo, sulla presunta erronea valutazione delle prove relative ai movimenti bancari, ritenendo di avere fornito giustificazioni documentali sia per prelevamenti sia per versamenti.

La decisione

La Corte ha riunito i tre ricorsi. Ha dichiarato inammissibile il ricorso della socia Brunella Rosella per sopravvenuto venir meno dell'interesse, in ragione della presentazione della domanda di definizione agevolata delle controversie tributarie con prova del pagamento. Ha rigettato il motivo del socio Parafioriti e il primo motivo della società sul litisconsorzio, ritenendo che, pur sussistendo in astratto il litisconsorzio necessario tra società di persone e soci, nel caso concreto la trattazione unitaria in primo e secondo grado, con identiche decisioni rese dal medesimo collegio, escludeva la nullità e imponeva solo la riunione dei procedimenti. Ha accolto il secondo motivo della società, affermando che, in tema di redditi d'impresa, la classificazione degli immobili-merce dipende dalla concreta destinazione economica e non dal semplice stato di ultimazione: i beni invenduti e ancora nella disponibilità della società devono essere iscritti tra le rimanenze e non tra i ricavi. Per effetto della parziale cassazione dell'accertamento societario, la Corte ha esteso l'effetto caducatorio anche agli avvisi emessi nei confronti dei soci, per il vincolo di dipendenza tra rettifica del reddito societario e imputazione per trasparenza ai soci, cassando la sentenza impugnata con rinvio alla CTR Sicilia, Sezione distaccata di Messina, in diversa composizione, anche per le spese di legittimità. Ha rigettato infine il terzo motivo relativo ai movimenti bancari, ritenendo corretta la CTR nel richiamare la presunzione legale di imponibilità ex artt. 32 d.P.R. 600/1973 e 51 d.P.R. 633/1972 e nel valutare come generiche e non decisive le giustificazioni offerte dalla contribuente.

Norme richiamate

• art. 14 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Nel processo tributario, quando la controversia riguarda un atto impositivo inscindibilmente riferito a società di persone e soci, sussiste in astratto litisconsorzio necessario; tuttavia, se i giudizi sono stati trattati unitariamente e decisi in modo omogeneo, non va dichiarata la nullità ma va privilegiata la riunione dei procedimenti.

• art. 29 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  È richiamato come base normativa della possibile riunione dei procedimenti connessi.

• art. 5 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  La rettifica del reddito delle società di persone comporta l'automatica imputazione ai soci secondo il regime di trasparenza.

• art. 43, comma 2, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Serve a distinguere gli immobili strumentali da quelli destinati al mercato della compravendita.

• artt. 37 e 90 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Sono richiamati per la categoria degli immobili patrimonio e per la distinzione rispetto agli immobili-merce.

• art. 83 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Il reddito complessivo degli enti commerciali è determinato sulla base del conto economico.

• art. 85, comma 1, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  I ricavi presuppongono la cessione dei beni o la prestazione dei servizi, cioè un atto di disposizione già realizzato.

• art. 93 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Per le opere di durata ultrannuale rileva la parte eseguita e, in particolare, la distinzione tra corrispettivi liquidati e parti non ancora liquidate, con iscrizione a ricavi solo dei primi.

• art. 2425 c.c.

  È richiamato per la classificazione nel conto economico tra ricavi e variazioni delle rimanenze.

• art. 2426, primo comma, n. 9, c.c.

  Disciplina i criteri di valutazione delle rimanenze di magazzino.

• art. 32, primo comma, n. 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Prevede una presunzione legale a favore dell'erario per i movimenti bancari; il contribuente può superarla solo con prova analitica e specifica per ciascuna movimentazione.

• art. 51 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  È richiamato in parallelo all'art. 32 d.P.R. 600/1973 sulla presunzione relativa derivante dagli accertamenti bancari.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni bancarie ex lege non richiedono i requisiti di gravità, precisione e concordanza propri delle presunzioni semplici.

• art. 360, n. 3, c.p.c.

  È il vizio denunciato per violazione o falsa applicazione di legge nei vari motivi.

• art. 360, n. 5, c.p.c.

  È richiamato in relazione al possibile sindacato sulla motivazione circa la valutazione delle prove, nel testo anteriore alla riforma del 2012.

• art. 336, primo comma, c.p.c.

  La cassazione o riforma parziale si estende ai capi dipendenti della sentenza, compresi quelli relativi agli avvisi emessi nei confronti dei soci, quando dipendano dalla rettifica del reddito della società.

• art. 111, secondo comma, Cost.

  È richiamato per il principio della ragionevole durata del processo, che giustifica la riunione e l'evitamento di inutili regressioni processuali.

• artt. 6 e 13 CEDU

  Sono evocati a sostegno della ragionevole durata e dell'effettività della tutela processuale.

• artt. 3 e 53 Cost.

  Fondano, nel discorso della Corte, la parità di trattamento dei coobbligati e il rispetto della capacità contributiva nel regime di trasparenza.

• art. 14, comma 6, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  È richiamato per il tema della non autonoma impugnabilità degli accertamenti divenuti definitivi per decorso del termine.

Massime di principio

• Nelle controversie tributarie relative a redditi imputati per trasparenza, la posizione della società di persone e quella dei soci sono inscindibilmente collegate; il giudice deve assicurare una trattazione unitaria delle cause con riunione dei procedimenti quando possibile, per evitare contrasti tra giudicati.
• La mancata integrazione formale del contraddittorio non comporta automaticamente nullità quando, in concreto, i giudizi di società e soci sono stati trattati e decisi in modo sostanzialmente unitario dagli stessi giudici e con contenuti omogenei, sicché la ratio del litisconsorzio risulta comunque salvaguardata.
• In tema di redditi d'impresa, la classificazione degli immobili costruiti dall'impresa dipende dalla loro effettiva destinazione economica: gli immobili-merce invenduti, se ancora nella disponibilità dell'impresa, vanno iscritti tra le rimanenze e non nei ricavi, mentre l'ultimazione materiale dell'opera non è di per sé decisiva ai fini fiscali.
• Per le opere di durata ultrannuale, rileva la parte eseguita e, soprattutto, la liquidazione del corrispettivo: solo i corrispettivi definitivi entrano nei ricavi, mentre le parti non ancora liquidate sono trattate come rimanenze.
• Le movimentazioni bancarie costituiscono una presunzione legale di imponibilità, superabile solo mediante prova analitica e puntuale riferita a ciascun versamento o prelevamento; una contestazione generica o una prova non specificamente segmentata non è sufficiente a vincere la presunzione.
• Nel giudizio di legittimità, quando la censura mira in realtà a rivalutare il merito delle prove, la doglianza non integra violazione di legge ma tende impropriamente a ottenere una nuova valutazione del materiale istruttorio.
• La cassazione parziale di un accertamento fiscale che costituisce il presupposto logico-giuridico della rettifica derivata nei confronti dei soci si estende, per effetto del vincolo di dipendenza, anche agli avvisi emessi ai soci, benché questi siano divenuti definitivi o non autonomamente impugnati.

Come è indicizzato