Cassazione Civile, Ordinanza n. 20151/2021 del 15/07/2021

Esito

La controversia

I contribuenti hanno impugnato avvisi di accertamento relativi ai periodi d'imposta 2005 e 2006, fondati su informazioni acquisite tramite cooperazione internazionale ex Direttiva 77/799/CEE, dalle quali risultava che al 31 dicembre 2001 erano intestatari di disponibilità finanziarie detenute nel Liechtenstein tramite due fondazioni estere. L'Ufficio ha presunto la permanenza di tali disponibilità anche negli anni successivi, imputando ai contribuenti redditi di capitale e irrogando sanzioni per omessa dichiarazione. La CTR ha accolto l'appello dell'Ufficio, ritenendo legittima la prova documentale acquisita, sussistente la conoscenza dei documenti da parte dei contribuenti, provata la permanenza delle disponibilità e applicabile la presunzione di redditività. In cassazione i ricorrenti hanno dedotto, tra l'altro, l'illegittima acquisizione e inutilizzabilità della documentazione bancaria estera, il vizio di motivazione e la violazione della Direttiva 77/799/CEE, la carenza di motivazione degli avvisi per difetto di allegazione, la violazione delle regole sull'onere della prova e delle presunzioni, l'erronea imputazione di redditi e benefici effettivi, l'errata applicazione del cumulo sanzionatorio, l'omessa pronuncia sulla rinuncia all'eredità e sull'asserito giudicato esterno, nonché la mancata prova della loro estraneità alla costituzione delle fondazioni.

La decisione

La Corte ha rigettato la maggior parte dei motivi, ritenendo legittima l'utilizzazione in sede tributaria dei documenti bancari esteri acquisiti tramite cooperazione internazionale anche se la loro acquisizione originaria fosse stata irrituale, e ritenendo infondate le doglianze su motivazione, prova, presunzioni e imputazione dei redditi. Ha invece accolto il tredicesimo e il quattordicesimo motivo, rilevando che la CTR aveva motivato in modo insufficiente e apodittico sull'applicazione del cumulo materiale in luogo del cumulo giuridico delle sanzioni, senza indicare sanzioni, sanzione base e aumenti, rendendo impossibile verificare la correttezza del trattamento sanzionatorio. Ne è derivata la cassazione con rinvio alla CTR del Piemonte in diversa composizione anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  è richiamato come parametro di diverse censure di violazione di legge, ma molte di esse vengono respinte o dichiarate inammissibili perché in realtà mirano a contestare l'accertamento di fatto o a riproporre tesi già esaminate dal giudice di merito.

• art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c.

  è richiamato per censure di nullità della sentenza e violazione dell'art. 112 c.p.c. o del minimo costituzionale della motivazione; la Corte accoglie solo la censura relativa al difetto di motivazione sul trattamento sanzionatorio.

• art. 360, primo comma, n. 5 c.p.c.

  le doglianze di omesso esame o motivazione apparente vengono respinte quando investono in realtà la valutazione del materiale probatorio o la ricostruzione dei fatti compiuta dal giudice di merito.

• art. 366, comma 1, n. 4 c.p.c.

  il ricorso o il motivo è inammissibile se si limita a una contrapposizione apodittica alla sentenza impugnata senza una critica specifica alle rationes decidendi, configurando un "non motivo".

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  la Corte esclude il vizio di motivazione per la maggior parte delle censure, ma censura la CTR quando la motivazione sul regime sanzionatorio è meramente assertiva e non consente il controllo del ragionamento decisorio.

• art. 7 l. 27 luglio 2000, n. 212

  richiamato dai ricorrenti per la pretesa carenza di allegazione degli atti richiamati nell'avviso; la censura è respinta perché non sono stati trascritti o prodotti gli atti necessari e perché la CTR ha accertato la conoscenza della documentazione da parte dei contribuenti.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato in relazione alla motivazione degli avvisi di accertamento e alla dedotta carenza di allegazione; la Corte ritiene infondata la doglianza sulla base dell'accertamento in fatto della conoscenza della documentazione richiamata.

• art. 2697 c.c.

  richiamato nelle censure sull'onere della prova; la Corte afferma che il giudice di merito ha correttamente valorizzato gli indizi e che, in tema di disponibilità estere, l'assenza di prova contraria sul venir meno delle disponibilità può legittimare la presunzione di permanenza.

• art. 2709 c.c.

  richiamato nel motivo sulla contestazione della documentazione prodotta; la Corte lo considera nel quadro della critica alla valutazione delle copie e delle attestazioni di conformità.

• artt. 215 e 216 c.p.c.

  richiamati in tema di disconoscimento della scrittura privata e della conformità delle copie; la Corte afferma che il giudice può valutare le copie disconosciute con gli altri elementi istruttori e con presunzioni.

• art. 8 Direttiva 77/799/CEE

  invocato dai ricorrenti per sostenere che la documentazione ricevuta da autorità estere sarebbe inutilizzabile se acquisita in violazione della normativa dello Stato estero; la Corte esclude tale automatica inutilizzabilità.

• art. 53 Cost.

  richiamato come parametro del bilanciamento tra riservatezza bancaria e interesse fiscale all'accertamento dei redditi sottratti a imposizione.

• art. 44 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato nei motivi relativi all'imputazione di redditi da capitale derivanti da disponibilità estere e alla qualificazione del rapporto con la fondazione estera.

• art. 45 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato nei motivi relativi alla disciplina dei redditi di capitale e alla presunzione di percezione in capo ai contribuenti.

• artt. 4 e 6 d.l. 28 giugno 1990, n. 167, conv. in l. 4 agosto 1990, n. 227

  la Corte conferma che l'obbligo dichiarativo riguarda anche la disponibilità di fatto di attività finanziarie estere e che opera la presunzione di redditività del capitale; respinge la tesi che la formale intestazione a fondazioni estere escluda l'obbligo o la tassazione.

• art. 5, comma 4, d.l. 28 giugno 1990, n. 167, conv. in l. 4 agosto 1990, n. 227

  è la base delle sanzioni irrogate per omessa dichiarazione delle attività finanziarie estere.

• art. 12 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  richiamato sulla disciplina del cumulo giuridico delle sanzioni; la Corte accoglie la censura perché la CTR non ha spiegato il criterio concretamente applicato né la ragione della scelta del cumulo materiale.

• art. 112 c.p.c.

  richiamato nei motivi di omessa pronuncia; la Corte esclude la violazione per la questione della rinuncia all'eredità e del preteso giudicato, ma rileva un vizio motivazionale sul trattamento sanzionatorio.

Massime di principio

• In materia tributaria, la documentazione acquisita tramite cooperazione internazionale può essere utilizzata come elemento probatorio anche se la sua acquisizione originaria sia stata irrituale, salvo una specifica previsione di inutilizzabilità o il coinvolgimento di diritti fondamentali di rango costituzionale.
• La mera irregolarità nell'acquisizione della prova non comporta, di per sé, inutilizzabilità nel processo tributario; la questione va valutata alla luce del bilanciamento tra riservatezza e interesse pubblico all'accertamento dell'imposizione corretta.
• L'obbligo di dichiarazione delle attività finanziarie estere riguarda non solo l'intestatario formale, ma anche chi ne abbia la disponibilità di fatto o sia il beneficiario effettivo; la formale interposizione di una fondazione estera non esclude automaticamente la soggezione agli obblighi dichiarativi e impositivi.
• In tema di disponibilità finanziarie di durata, il giudice di merito può ricavare la persistenza del rapporto anche successivamente a una data iniziale da presunzioni gravi, precise e concordanti, valorizzando il fatto noto della disponibilità accertata e l'assenza di prova del suo venir meno.
• Non esiste nel sistema un divieto assoluto di presunzioni in sequenza: il fatto noto può costituire la base di un'ulteriore inferenza presuntiva, purché il risultato complessivo sia logicamente attendibile e sorretto da adeguata gravità, precisione e concordanza.
• Quando il giudice applica sanzioni tributarie, la motivazione deve indicare con precisione il criterio sanzionatorio seguito, la sanzione base e gli eventuali aumenti o riduzioni, in modo da consentire il controllo sulla correttezza dell'applicazione del cumulo giuridico o materiale; una motivazione apodittica è cassabile.

Come è indicizzato