Cassazione Civile, Ordinanza n. 21567/2025 del 27/07/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Ufficio, a seguito di processo verbale di constatazione dell'Ufficio delle dogane, ha recuperato l'IVA per l'anno 2013 su cessioni di merci formalmente effettuate in regime di non imponibilità ex art. 8, comma 1, lett. c), d.P.R. n. 633/1972, perché i clienti cessionari erano risultati emittenti dichiarazioni di intento false, prive del presupposto di esportatore abituale. La società aveva ottenuto ragione in primo grado e la CTR aveva confermato, ritenendo che la contribuente avesse svolto controlli sulla legittimazione formale dei cessionari mediante documentazione pubblica e valorizzando anche l'assoluzione penale del legale rappresentante. L'Agenzia ricorre per cassazione con due motivi: con il primo denuncia violazione degli artt. 2697, 2727, 2729 c.c., dell'art. 8, comma 1, lett. c), d.P.R. n. 633/1972 e dell'art. 115 c.p.c., sostenendo che la CTR abbia erroneamente reputato sufficiente il solo controllo formale e abbia omesso una valutazione globale degli indizi gravi, precisi e concordanti addotti dall'Ufficio (tra cui date delle fatture anteriori all'iscrizione VIES del cliente, consegne sempre in Italia, organizzazione inadeguata del cessionario, e ripetute operazioni verso falsi esportatori). Con il secondo motivo deduce violazione degli artt. 654 c.p.c., 2727 e 2729 c.c. e 115 c.p.c., censurando l'uso della sentenza penale assolutoria del legale rappresentante come elemento indiziario, senza confronto con gli altri elementi probatori e nonostante la diversità dei fatti rispetto al giudizio tributario.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto tempestivo il ricorso, ha respinto le eccezioni di inammissibilità sollevate dalla società controricorrente e ha accolto entrambi i motivi. Ha affermato che, in tema di cessioni all'esportazione, la non imponibilità non può essere riconosciuta sulla base della sola dichiarazione d'intento formalmente esistente se questa risulti ideologicamente falsa; il cedente deve dimostrare di essere estraneo alla frode o di aver adottato tutte le misure ragionevoli in suo potere. La CTR ha errato nel considerare sufficienti controlli meramente formali e nel non valutare in modo unitario gli indizi raccolti dall'Ufficio. Ha inoltre errato nel valorizzare la sentenza penale assolutoria senza verificarne il contenuto, l'identità dei fatti e senza confrontarla con il restante materiale probatorio. Ne è seguita la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 8, comma 1, lett. c), d.P.R. n. 633/1972

  le cessioni [...] di beni [...] e le prestazioni di servizi rese a soggetti che, avendo effettuato cessioni all'esportazione od operazioni intracomunitarie, si avvalgono della facoltà di acquistare [...] o importare beni e servizi senza il pagamento dell'imposta

  La non imponibilità IVA presuppone la reale sussistenza delle condizioni sostanziali dell'esportatore abituale; la sola dichiarazione d'intento non basta se è falsa o ideologicamente falsa e il cedente è consapevole o avrebbe potuto accorgersene adottando la diligenza richiesta.

• art. 7, comma 3, d.lgs. n. 471/1997

  qualora la dichiarazione d'intento [...] sia stata rilasciata in mancanza dei presupposti richiesti dalla legge, dell'omesso pagamento del tributo rispondono esclusivamente i cessionari, i committenti e gli importatori che hanno rilasciato la dichiarazione stessa

  La norma regola la responsabilità del dichiarante, ma non esclude il recupero nei confronti del cedente quando emerga il suo coinvolgimento o la sua consapevolezza della frode.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per la ripartizione dell'onere probatorio sulla spettanza del regime di non imponibilità e sulla dimostrazione dell'assenza di coinvolgimento nella frode.

• art. 2727 c.c.

  Le presunzioni semplici sono ammissibili, ma il loro apprezzamento deve avvenire secondo un ragionamento inferenziale complessivo e non atomistico.

• art. 2729 c.c.

  Gli indizi devono essere valutati globalmente, per gravità, precisione e concordanza, e la Corte di cassazione può sindacare la corretta applicazione di tali criteri se il giudice di merito attribuisce rilievo a singoli elementi senza sintesi unitaria.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato in relazione al corretto governo del materiale probatorio e alla valutazione delle risultanze di causa.

• art. 654 c.p.c.

  Richiamato dalla ricorrente per contestare l'efficacia attribuita dalla CTR alla sentenza penale assolutoria nel giudizio tributario.

• art. 116 c.p.c.

  Il giudice tributario deve valutare autonomamente la sentenza penale e confrontarla con gli altri elementi di prova, senza recepirne acriticamente le conclusioni.

• art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546/1992

  Nel processo tributario non opera un'automatica efficacia vincolante del giudicato penale; sono ammesse anche presunzioni semplici non sufficienti da sole in sede penale.

• art. 327, comma 1, c.p.c.

  È stato applicato per il calcolo del termine lungo per impugnare, sospeso poi dall'art. 1, comma 199, L. n. 197/2022.

• art. 1, comma 199, L. n. 197/2022

  Per le controversie definibili sono sospesi per undici mesi i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in cassazione che scadono tra la data di entrata in vigore della presente legge e il 31 ottobre 2023

  La sospensione di undici mesi va aggiunta al termine ordinario di impugnazione; nel caso concreto ha reso tempestivo il ricorso notificato il 28 gennaio 2024.

• art. 21-bis d.lgs. n. 74/2000

  La Corte esclude l'applicazione dello ius superveniens introdotto nel 2024 al caso esaminato, anche perché la sentenza penale richiamata risulta emessa a seguito di giudizio abbreviato e non ne è specificato il passaggio in giudicato.

Massime di principio

• In materia di cessioni all'esportazione con dichiarazioni d'intento, la non imponibilità IVA non può essere riconosciuta sulla sola base della regolarità formale della documentazione se emergono elementi che fanno ritenere la falsità sostanziale della dichiarazione o la mancanza dei requisiti dell'esportatore abituale.
• Quando la dichiarazione d'intento del cessionario sia ideologicamente falsa, il cedente che invochi il regime agevolato deve dimostrare di essere estraneo alla frode oppure di aver adottato tutte le misure ragionevoli esigibili in relazione alla propria attività per accertare la legittimità dell'operazione.
• La valutazione delle presunzioni ex artt. 2727 e 2729 c.c. richiede un esame globale e unitario degli indizi: il giudice non può valorizzare solo alcuni elementi favorevoli né trascurare quelli contrari, dovendo verificare gravità, precisione e concordanza nel loro complesso.
• Nel processo tributario la sentenza penale assolutoria non ha efficacia automaticamente vincolante: il giudice tributario deve esaminarne il contenuto, confrontarlo con il fatto rilevante nel giudizio fiscale e valutarlo insieme agli altri elementi probatori, senza recepimento acritico.
• Il controllo di legittimità può investire la corretta applicazione delle regole sulle presunzioni quando il giudice di merito abbia violato il metodo logico di valutazione degli indizi, attribuendo valore a singoli elementi in modo atomistico anziché secondo una sintesi complessiva.

Come è indicizzato