Cassazione Civile, Ordinanza n. 17225/2025 del 26/06/2025

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva emesso un avviso di accertamento nei confronti di un professionista per l'anno d'imposta 2012, contestando omessa fatturazione o sottofatturazione di prestazioni professionali e recuperando a tassazione maggiori imponibili ai fini IRPEF, IRAP e IVA. La pretesa si fondava su documenti rinvenuti durante un accesso della Guardia di Finanza nello studio professionale, in particolare un block notes ritenuto contabilità parallela. La Commissione tributaria provinciale aveva respinto il ricorso del contribuente; la CTR, invece, aveva annullato l'atto perché i documenti erano stati esaminati illegittimamente: secondo i giudici d'appello, l'autorizzazione del pubblico ministero all'esame in deroga al segreto professionale era stata rilasciata in modo preventivo e generico, prima dell'effettiva eccezione del segreto, e l'accertamento si basava inoltre su dichiarazioni di terzi e su dati estratti da documentazione inutilizzabile. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha denunciato violazione degli artt. 52 d.P.R. 633/1972 e 103 c.p.p., sostenendo che la legge non richiede che l'autorizzazione intervenga solo dopo l'eccezione del segreto professionale e che, comunque, l'Amministrazione può utilizzare elementi acquisiti anche senza le garanzie del procedimento penale; con il secondo ha dedotto violazione degli artt. 39 d.P.R. 600/1973, 54 d.P.R. 633/1972 e 2697 c.c., sostenendo che la documentazione extracontabile costituisce, secondo la giurisprudenza, grave indizio di ricavi non contabilizzati e può fondare la rettifica anche in presenza di contabilità formalmente regolare. Il controricorrente ha anche eccepito l'inammissibilità del ricorso e ha depositato successivamente una procura a nuovo difensore, che la Corte ha ritenuto però invalida perché non apposta a margine o in calce ad atti idonei ai sensi dell'art. 83 c.p.c.

La decisione

La Corte ha respinto le eccezioni preliminari di inammissibilità, ha ritenuto infondato il primo motivo e inammissibile il secondo perché non colpiva la ratio decidendi della sentenza impugnata. Ha affermato che, quando durante un accesso in locali professionali venga eccepito il segreto professionale, l'autorizzazione all'esame dei documenti secretati deve essere successiva all'eccezione e specificamente riferita ai documenti interessati; una autorizzazione preventiva e generica non basta. Ha quindi confermato l'inutilizzabilità fiscale del block notes e degli elementi da esso derivati. Il ricorso è stato rigettato, con condanna dell'Agenzia al pagamento delle spese del giudizio di legittimità. La Corte ha inoltre escluso l'ulteriore contributo unificato dovuto ex art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002 per l'esenzione delle amministrazioni pubbliche mediante prenotazione a debito.

Norme richiamate

• art. 52 d.P.R. n. 633 del 1972

  Per l'esame di documenti rispetto ai quali sia eccepito il segreto professionale è necessaria un'autorizzazione del procuratore della Repubblica o dell'autorità giudiziaria più vicina; tale autorizzazione deve essere successiva all'eccezione e specifica, non preventiva e generica.

• art. 103 c.p.p.

  Richiamato come norma di riferimento sul segreto professionale, ma la Corte chiarisce che la questione concerne un atto interno al procedimento tributario e non un'ipotesi di inutilizzabilità penale in senso stretto.

• art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato dal ricorrente per sostenere la legittimità dell'accertamento induttivo fondato su documentazione extracontabile.

• art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato dal ricorrente per sostenere la rettifica ai fini IVA sulla base di elementi extracontabili.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato dal ricorrente in tema di riparto dell'onere della prova, ma la censura è stata dichiarata inammissibile perché non attinente alla ratio decidendi.

• art. 366, comma 1, nn. 3) e 4) c.p.c.

  Le eccezioni di inammissibilità per difetto di specificità del ricorso sono state respinte perché i fatti e i motivi erano esposti in modo sufficiente.

• art. 360-bis, n. 1) c.p.c.

  La causa di inammissibilità non ricorre quando non esiste un orientamento di legittimità stabilizzato contrario alla tesi del ricorrente.

• art. 83, comma 3, c.p.c.

  La procura al nuovo difensore è stata ritenuta invalida perché non apposta in calce o a margine di atti processuali idonei.

• art. 85 c.p.c.

  La rinuncia al mandato non fa venir meno i poteri del difensore verso l'altra parte fino alla sostituzione, ma incide sul rapporto interno di mandato; la Corte ne esclude l'uso per la richiesta di distrazione spese dopo la rinuncia.

• art. 93, comma 1, c.p.c.

  La richiesta di distrazione delle spese può essere proposta solo dal difensore munito di procura, non dopo l'estinzione del mandato per rinuncia.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Norma processuale che ha regolato la trattazione camerale del ricorso.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  Non è stato applicato l'ulteriore contributo unificato poiché l'Agenzia delle Entrate è esente tramite prenotazione a debito.

• art. 12, comma 5, d.l. n. 16 del 2012

  Richiamato quale base del meccanismo di prenotazione a debito per le amministrazioni pubbliche.

• art. 158, comma 1, lett. a), d.P.R. n. 115 del 2002

  Richiamato come disposizione che prevede l'esenzione delle amministrazioni pubbliche dal pagamento delle imposte e tasse processuali tramite prenotazione a debito.

Massime di principio

• Nel procedimento tributario, l'autorizzazione all'esame di documenti coperti da segreto professionale deve essere adottata dopo l'eccezione del segreto e con riferimento specifico ai documenti o alle notizie per i quali il segreto è stato opposto; un'autorizzazione preventiva e generica non è sufficiente.
• L'illegittimità dell'acquisizione o dell'esame di documenti in violazione delle garanzie previste dall'art. 52 d.P.R. 633/1972 può determinare l'inutilizzabilità fiscale degli elementi così acquisiti e, per riflesso, dell'atto impositivo fondato su di essi.
• In sede di legittimità, il motivo di ricorso deve colpire la reale ratio decidendi della sentenza impugnata; una censura che si limiti a richiamare principi astratti sulla forza indiziaria della contabilità extracontabile è inammissibile se la decisione si fonda invece sulla sua inutilizzabilità per illegittima acquisizione.
• La documentazione extracontabile può astrattamente costituire un serio indizio di redditi non dichiarati, ma tale regola opera solo se il materiale probatorio sia stato legittimamente acquisito ed utilizzabile.
• La richiesta di distrazione delle spese processuali presuppone la persistente titolarità del mandato da parte del difensore che la formula; dopo rinuncia o revoca del mandato, tale potere viene meno sul piano interno del rapporto professionale.

Come è indicizzato