Cassazione Civile, Ordinanza n. 11815/2024 del 02/05/2024

Esito

La controversia

Nel corso di una verifica fiscale svolta presso i locali commerciali di una società operante nel commercio al dettaglio di abbigliamento e accessori, relativa all’anno d’imposta 2007 e ad altre annualità, venivano riscontrate alcune irregolarità, tra cui la mancata emissione di scontrini fiscali e una grave incongruenza tra i ricavi dichiarati e quelli desumibili dallo studio di settore applicato dall’ufficio (UM05U). Sulla base di tali elementi l’Agenzia delle entrate notificava un avviso di accertamento con rideterminazione dei ricavi ex art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973. La contribuente aveva nel contraddittorio spiegato le anomalie e aveva indicato uno studio di settore successivo e più adeguato all’attività svolta (VM05U), che risultava congruente rispetto ai dati dichiarati. La CTP accoglieva il ricorso della società, ma la CTR del Lazio riformava la decisione, ritenendo corretta la pretesa fiscale e affermando che l’utilizzo dello studio più evoluto fosse discrezionale per l’ufficio. In Cassazione la società deduceva: violazione delle norme sugli accertamenti standardizzati e delle presunzioni semplici; errata affermazione della discrezionalità dell’ufficio nell’applicare lo studio di settore successivo e più evoluto; violazione delle regole sul contraddittorio endoprocedimentale; errata valutazione dei presupposti dell’accertamento e delle anomalie riscontrate; motivazione apparente della sentenza; violazione delle norme sul rapporto tra decisum e prove; omesso esame di documenti decisivi.

La decisione

La Corte ha accolto il primo, il secondo e il terzo motivo di ricorso, ritenendo erronea la sentenza della CTR nella parte in cui aveva attribuito all’amministrazione finanziaria una discrezionalità nell’uso dello studio di settore più evoluto e non aveva applicato correttamente i principi in tema di accertamento standardizzato e contraddittorio. Ha respinto il quarto motivo sulla motivazione apparente, osservando che la sentenza regionale conteneva una motivazione sufficiente al "minimo costituzionale"; ha ritenuto infondato, o comunque assorbito nei limiti indicati, anche il quinto motivo; ha dichiarato assorbito il sesto motivo. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, che dovrà riesaminare l’appello attenendosi ai principi di diritto enunciati e provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Consente l’accertamento induttivo; nel caso degli studi di settore l’ufficio deve fondare la pretesa sui presupposti corretti e sullo studio più attendibile applicabile al periodo d’imposta.

• art. 62-sexies, d.l. 30 agosto 1993, n. 331

  L’accertamento standardizzato mediante parametri o studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici che acquista gravità, precisione e concordanza all’esito del contraddittorio obbligatorio con il contribuente.

• art. 10, comma 3-bis, l. n. 146 del 1998

  È richiamato dalla parte ricorrente in tema di contraddittorio e applicazione degli studi di settore; la Corte valorizza il principio del confronto endoprocedimentale effettivo.

• art. 5, d.lgs. n. 218 del 1997

  Richiamato in relazione al contraddittorio procedimentale e alla disciplina dell’accertamento con adesione.

• artt. 2727 e segg. c.c.

  Le presunzioni semplici richiedono gli ordinari requisiti di gravità, precisione e concordanza; nello specifico, lo scostamento tra dichiarato e standard assume rilievo indiziario dopo il contraddittorio.

• art. 2729 c.c.

  Lo scostamento non giustificato può assumere valore di indizio grave e preciso idoneo a fondare l’accertamento presuntivo.

• art. 132, primo comma, n. 4, c.p.c.

  La nullità per motivazione apparente sussiste solo se la sentenza non consente il controllo logico-giuridico del decisum.

• art. 36, primo comma, n. 4, d.lgs. 22 dicembre 1992, n. 546

  La sentenza tributaria deve contenere una motivazione idonea a rendere comprensibile il percorso decisorio.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  La motivazione deve esporre, sia pure sinteticamente, le ragioni di fatto e di diritto della decisione.

• art. 111 Cost.

  È richiamato il requisito del minimo costituzionale della motivazione.

• art. 6 CEDU

  Richiamato quale parametro del giusto processo e della motivazione del provvedimento giurisdizionale.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per la censura di omessa pronuncia/alterazione del thema decidendum, ma il motivo è stato ritenuto sostanzialmente diretto a una rivalutazione del merito.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato per la dedotta omissione di valutazione delle prove; la Corte esclude che ciò si traduca in un vizio autonomo se si chiede solo una nuova valutazione del merito.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato in relazione alla valutazione delle risultanze probatorie; la doglianza non può risolversi in richiesta di riesame del materiale probatorio.

Massime di principio

• Nell’accertamento tributario fondato su studi di settore o parametri, lo scostamento tra reddito dichiarato e standard non è di per sé sufficiente: la gravità, precisione e concordanza della presunzione si consolidano solo all’esito del contraddittorio endoprocedimentale obbligatorio.
• In sede di contraddittorio e nel successivo giudizio, il contribuente può fornire prova contraria con qualsiasi mezzo idoneo a dimostrare l’inapplicabilità dello standard o la specificità della propria realtà economica nel periodo considerato.
• L’ufficio e il giudice non possono considerare liberamente fungibili studi di settore diversi quando esista uno strumento più evoluto e affidabile: l’accertamento deve essere verificato alla luce dello studio più raffinato e pertinente, perché il sistema degli studi costituisce un insieme unitario in progressivo affinamento.
• Il carattere più evoluto dello studio di settore integra uno ius superveniens rilevabile anche in appello, e il contribuente ha diritto a essere valutato secondo lo strumento più adeguato alla realtà economica oggetto di accertamento.
• La motivazione è apparente solo quando manca un effettivo percorso argomentativo controllabile; non basta che la decisione sia sintetica o opinabile, se consente comunque di comprendere quali elementi siano stati valorizzati dal giudice.
• La censura di omessa valutazione delle prove o di violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. non può trasformarsi in una richiesta di nuovo apprezzamento del materiale istruttorio da parte della Cassazione.

Come è indicizzato