Cassazione Civile, Ordinanza n. 08107/2023 del 21/03/2023

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso, per l'anno d'imposta 2004, un avviso di accertamento fondato su verifica della Guardia di Finanza, contestando al contribuente l'esercizio abusivo e non dichiarato di un'attività creditizia/imprenditoriale, con conseguente recupero a tassazione di maggiori redditi d'impresa ai fini IRPEF, addizionale regionale e comunale, maggiori ricavi IVA e relative sanzioni. La pretesa si basava sia sui finanziamenti erogati a varie società, distinte tra società del cosiddetto gruppo riconducibile al contribuente e società asseritamente estranee, sia sulle movimentazioni bancarie personali ritenute incompatibili con la capacità contributiva. In primo grado l'atto era stato annullato; in appello la CTR aveva confermato il risultato, ritenendo contraddittoria la tesi erariale perché le quote delle società finanziate erano detenute tramite società fiduciarie, sicché i finanziamenti dovevano considerarsi infragruppo e non rivolti a terzi. Con il ricorso per cassazione l'Agenzia deduceva: 1) violazione degli artt. 2359 c.c., 2195 c.c., 2697 c.c., art. 55 TUIR e TUB, sostenendo che il contribuente non poteva essere considerato socio delle società partecipate tramite fiduciarie e che, quindi, i finanziamenti non potevano qualificarsi come finanziamenti soci o infragruppo, ma come attività creditizia abusiva svolta fuori dai presupposti normativi; 2) violazione dell'art. 32 d.P.R. 600/1973, dell'art. 51 d.P.R. 633/1972 e dell'art. 2697 c.c., lamentando che la CTR avesse ignorato la presunzione sui movimenti bancari e l'assenza di giustificazioni analitiche del contribuente. La Cassazione ha però ritenuto infondati entrambi i motivi: ha valorizzato la distinzione tra titolarità formale in capo alla fiduciaria e titolarità sostanziale in capo al fiduciante, osservando che i finanziamenti riguardavano società comunque riferibili al contribuente e non una generalità di terzi, e che mancava la prova dell'esercizio di un'attività creditizia con finalità speculative e rimborso con interessi; quanto al secondo motivo, ha ribadito che l'Ufficio non aveva dimostrato i presupposti dell'attività creditizia contestata, dovendosi collocare le movimentazioni bancarie nella fase successiva e strumentale alla ricostruzione del reddito, non già come prova autonoma dell'esistenza dell'attività imponibile.

Norme richiamate

• art. 2359 c.c.

  Richiamato per escludere che le società finanziate potessero essere qualificate come appartenenti a un gruppo in assenza dei presupposti di controllo/collegamento rilevanti; la Corte ha ritenuto decisiva la riconducibilità sostanziale delle partecipazioni al fiduciante, ma solo ai fini della valutazione dell'assenza di operazioni verso soggetti davvero terzi.

• d.lgs. n. 385/1993 (TUB)

  Richiamato dall'Ufficio per sostenere che l'attività di finanziamento era abusiva perché svolta fuori dai requisiti previsti per gli operatori abilitati; la Corte ha escluso che, nel caso concreto, fosse provata un'attività creditizia in senso tecnico.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in tema di onere della prova; la Corte ha affermato che spettava all'Ufficio dimostrare i presupposti dell'attività creditizia abusiva contestata, non bastando il mero dato formale dei movimenti bancari.

• art. 2195 c.c.

  Richiamato per la nozione di impresa commerciale e il requisito dell'abitualità/professionalità; la Corte ha ribadito che occorre la continuità e stabilità dell'attività per configurare l'impresa ai fini tributari.

• art. 55 TUIR

  Richiamato per la qualificazione dei redditi d'impresa e per distinguere l'esercizio abituale/professionale di attività commerciali dall'attività occasionale.

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato quale base dell'accertamento induttivo effettuato dall'Ufficio in relazione al maggior reddito d'impresa.

• art. 55, comma 1, d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato quale base dell'accertamento induttivo ai fini IVA.

• art. 32, comma 1, n. 2), d.P.R. n. 600/1973

  Invocato sulla presunzione relativa ai movimenti bancari; la Corte ha ritenuto che, nel caso concreto, il tema fosse preceduto dalla necessità di provare l'effettivo esercizio dell'attività creditizia contestata.

• art. 51, comma 2, nn. 2) e 7), d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato in tema di accertamenti bancari e poteri istruttori dell'Amministrazione finanziaria, senza che ciò bastasse a superare il difetto di prova del presupposto impositivo.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Usato come parametro formale dei motivi di ricorso per violazione di legge.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  La Corte ha rilevato che non può essere denunciato come violazione di legge un vizio che attiene in realtà alla motivazione o al riesame del fatto.

• art. 13, comma 1 quater, d.P.R. n. 115/2002

  Richiamato per escludere, nel caso, la pronuncia sul raddoppio del contributo unificato.

Massime di principio

• L'intestazione fiduciaria di partecipazioni societarie attribuisce rilievo alla titolarità sostanziale del fiduciante nei rapporti interni, ma non consente automaticamente di negare o affermare la qualità di socio in astratto: ai fini fiscali occorre verificare in concreto a chi siano riferibili le operazioni e se esse siano davvero rivolte a terzi estranei o a soggetti comunque riconducibili al medesimo assetto sostanziale.
• Per configurare un'attività creditizia imponibile o abusiva non basta il dato formale di finanziamenti registrati come "terzi" o la mera esistenza di movimenti bancari; occorre la prova dell'esercizio abituale, professionale e continuativo di un'attività di finanziamento verso soggetti terzi, con finalità speculative e, di regola, con rimborso oneroso.
• Nell'accertamento tributario fondato su presunzioni bancarie, la presunzione sui movimenti di conto corrente opera utilmente solo dopo che l'Ufficio abbia dimostrato il presupposto sostanziale della pretesa impositiva; il mero dato dei movimenti, in assenza della prova dell'attività contestata, non è sufficiente a sorreggere il recupero a tassazione.
• In sede di legittimità non è consentito trasformare la censura in una richiesta di nuovo apprezzamento dei fatti e delle prove compiuto dal giudice di merito, quando la decisione impugnata risulti sorretta da una motivazione логicamente coerente e giuridicamente corretta.
• La qualificazione di versamenti e finanziamenti soci dipende dalla concreta volontà negoziale, dalle modalità di attuazione del rapporto e dalla loro rappresentazione contabile; la forma documentale non è decisiva se contraddetta dalla sostanza del rapporto e dal quadro probatorio complessivo.

Come è indicizzato