Sentenza del 12/11/2025 n. 29886 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia nasce dall’avviso di accertamento relativo al periodo d’imposta 2007, che aveva aumentato di 290.388 euro la base imponibile IRAP, riprendendo interessi passivi corrisposti a un depositante domiciliato in un Paese a fiscalità privilegiata, e di 178.427,68 euro il volume d’affari IVA, considerando imponibili i compensi pagati da Direct Line per attività ritenute pubblicitarie anziché di intermediazione assicurativa; erano state inoltre irrogate sanzioni per dichiarazioni infedeli e mancata fatturazione. Dopo l’annullamento integrale in primo grado, la CTR Lombardia aveva confermato l’accertamento limitatamente all’IVA. In cassazione la società ha formulato sei motivi: violazione del contraddittorio preventivo; omessa pronuncia sul legittimo affidamento; errata qualificazione dei servizi come pubblicitari e non esenti quali intermediazione assicurativa; omesso esame della proposta di polizze sul sito; motivazione apparente sul rigetto della disapplicazione delle sanzioni; riduzione delle sanzioni e applicazione retroattiva della disciplina più favorevole del 2024, con contestuale questione di costituzionalità.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il motivo sul contraddittorio: per i tributi armonizzati la sua omissione invalida l’atto solo se il contribuente indica concretamente difese non pretestuose che avrebbe potuto svolgere; nel caso, la CTR aveva escluso un pregiudizio difensivo e tale accertamento di fatto non era censurabile. Infondato anche il motivo sul legittimo affidamento: la mera precedente valutazione o esistenza di un atto viziato non impedisce l’autotutela sostitutiva in aumento, in assenza di specifiche indicazioni erronee o condotte contraddittorie dell’Amministrazione e degli ulteriori presupposti indicati dalla Corte. La qualificazione IVA è stata confermata: l’esenzione richiede prestazioni relative ad assicurazioni e un’attività che svolga aspetti essenziali dell’intermediazione, quali ricerca di clienti e loro messa in relazione con l’assicuratore; pubblicità, link e gestione dei pagamenti non bastavano, né era decisiva l’iscrizione della società nell’elenco degli intermediari. Il quarto motivo è inammissibile perché la CTR aveva esaminato l’accordo e il suo contenuto; il quinto è infondato, non essendo la motivazione apparente. Il sesto motivo è inammissibile per carenza d’interesse nella parte relativa alla riduzione al 90%, già riconosciuta dall’Agenzia; è stata invece respinta la richiesta di applicare retroattivamente la riduzione al 70% introdotta dal D.Lgs. 87/2024, nonché la questione di costituzionalità, poiché la legge ne limita l’applicazione alle violazioni commesse dal 1° settembre 2024 e la Corte ha ritenuto giustificata tale scelta. La società è stata condannata alle spese di cassazione, liquidate in 4.000 euro oltre spese prenotate a debito, ed è stato dichiarato dovuto, se spettante, l’ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• Art. 12, comma 7, L. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  La censura è infondata quanto alla dedotta violazione dell'art. 12, comma 7, della L. n. 212 del 2000, posto che non emerge (né è dedotto) che non sia stato osservato il termine dilatorio di sessanta giorni contemplato da questa norma.

  La garanzia del termine dilatorio di sessanta giorni è violata se tale termine non viene rispettato; nel caso esaminato la violazione non risultava né era stata dedotta.

• Art. 135, par. 1, lett. a), Direttiva 2006/112/CE

  Per quanto concerne le "prestazioni di servizi relative a... operazioni (di assicurazione), effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione", come risulta dai termini stessi dell'articolo 135, paragrafo 1, lettera a), della direttiva 2006/112, la loro esenzione è assoggettata al rispetto di due condizioni cumulative.

  L’esenzione IVA richiede sia che il servizio sia relativo a un’operazione assicurativa, sia che sia prestato da un mediatore o intermediario in base al contenuto effettivo dell’attività, non alla sola veste formale o iscrizione del prestatore. Rilevano attività essenziali di intermediazione, come reperire potenziali clienti e metterli in relazione con l’assicuratore.

• Art. 10, comma 1, nn. 2 e 9, D.P.R. 633/1972

  Le disposizioni nazionali invocate per sostenere l’esenzione dei servizi non conducono a un esito diverso: la prestazione deve integrare effettivamente un’attività di intermediazione assicurativa e non una mera attività pubblicitaria o di supporto ai pagamenti.

• Art. 10, comma 1, L. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  Il legittimo affidamento non deriva automaticamente da un precedente atto impositivo viziato o dalla precedente valutazione dell’Amministrazione. Può assumere rilievo in presenza di specifiche indicazioni erronee o condotte intrinsecamente contraddittorie dell’Amministrazione e degli ulteriori presupposti di certezza e stabilità indicati dalla Corte.

• Art. 2-quater, comma 1, D.L. 564/1994, convertito dalla L. 656/1994; D.M. 37/1997; artt. 10-quater e 10-quinquies L. 212/2000

  l'Amministrazione finanziaria, qualora non sia decorso il termine di decadenza per l'accertamento previsto per il singolo tributo e sull'atto non sia stata pronunciata sentenza passata in giudicato, può legittimamente annullare, per vizi sia formali che sostanziali, l'atto impositivo viziato ed emettere, in sostituzione, un nuovo atto anche per una maggiore pretesa

  Entro il termine di decadenza e in assenza di giudicato, l’Amministrazione può rimuovere un atto impositivo viziato e sostituirlo con un nuovo atto, anche per un importo maggiore; il precedente atto, da solo, non fonda un affidamento tutelabile.

• Art. 5, comma 4, e art. 6, commi 1, 4 e 5, D.Lgs. 471/1997

  Le disposizioni individuano le sanzioni per dichiarazione IVA infedele e per violazioni degli obblighi di documentazione e registrazione. Nel caso concreto la riduzione della sanzione al 90% era già stata applicata dall’Amministrazione; la Corte non ha quindi riconosciuto interesse a impugnare ulteriormente su tale punto.

• Artt. 2 e 3, D.Lgs. 87/2024; art. 5 D.Lgs. 87/2024

  L'applicazione della sanzione più favorevole è preclusa da una espressa previsione normativa, e in particolar modo all'art. 5 del D.Lgs. n. 87 del 2024, secondo cui la rivisitazione delle sanzioni amministrative in materia fiscale, complessivamente favorevole al contribuente, va applicata a partire dalle violazioni commesse dal 1 settembre 2024.

  La riduzione delle sanzioni introdotta dalla riforma del 2024 opera soltanto per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024. La Corte ha ritenuto legittima la deroga alla retroattività della disciplina più favorevole nel quadro della revisione complessiva del sistema sanzionatorio.

• Art. 3, comma 3, D.Lgs. 472/1997

  Se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo.

  La norma prevede in via generale l’applicazione della sanzione più favorevole, ma la Corte ha ritenuto che il principio possa essere derogato da una previsione legislativa espressa e giustificata, come quella che delimita temporalmente la riforma del 2024.

• Artt. 112 e 132 c.p.c.; art. 36 D.Lgs. 546/1992

  Benché manchi un espressa statuizione, la censura non merita accoglimento.

  L’assenza di una statuizione espressa non comporta automaticamente omessa pronuncia: la Corte ha ritenuto che la questione sul legittimo affidamento fosse comunque risolta dalla motivazione complessiva della sentenza d’appello.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., come riformulato dall’art. 54 D.L. 83/2012, convertito dalla L. 134/2012; art. 111, comma 6, Cost.

  il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica del rispetto del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile tra affermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamente incomprensibile

  In cassazione la motivazione non è sindacabile per mera insufficienza o contraddittorietà: il vizio sussiste solo quando manca del tutto, è apparente o risulta irriducibilmente incoerente o incomprensibile.

• Art. 68 D.Lgs. 546/1992

  Nel caso concreto l’Agenzia aveva già rideterminato le sanzioni al 90% mediante l’invito di pagamento previsto dalla norma, facendo venir meno l’interesse della società a coltivare quel motivo.

• Art. 100 c.p.c.

  L’impugnazione richiede un interesse concreto e attuale: la domanda di riduzione della sanzione al 90% era priva di interesse perché tale riduzione era già stata riconosciuta dall’Amministrazione.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, D.P.R. 115/2002

  Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115 del 2002, sussistono i presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dell'art. 13, comma 1-bis, del D.P.R. n. 115 del 2002, se dovuto.

  Il rigetto integrale del ricorso comporta, se dovuto, il versamento da parte della ricorrente di un ulteriore contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso.

Massime di principio

• Per i tributi armonizzati, l’omesso contraddittorio preventivo non determina automaticamente l’invalidità dell’accertamento: il contribuente deve indicare quali argomenti concreti avrebbe presentato e dimostrare che non si tratta di difese meramente pretestuose.
• Il principio del legittimo affidamento non impedisce di per sé la correzione in aumento di un accertamento viziato. Occorrono elementi qualificati imputabili all’Amministrazione, come indicazioni specifiche erronee o condotte contraddittorie, oltre ai presupposti di certezza e stabilità rilevanti nel caso concreto.
• L’esenzione IVA per servizi assicurativi va valutata secondo la sostanza dell’attività: iscrizione formale come intermediario, pubblicità di prodotti, inserimento di link o gestione dei pagamenti non bastano se il prestatore non svolge aspetti essenziali dell’intermediazione, come la ricerca dei clienti e il collegamento con l’assicuratore.
• Il vizio di omessa pronuncia non ricorre necessariamente quando manca una risposta espressa a un motivo: occorre verificare se la questione sia stata comunque risolta dalla motivazione nel suo complesso.
• In cassazione, una censura sull’omesso esame di un fatto è inammissibile se quel fatto è stato esaminato dal giudice di merito; la diversa interpretazione del contratto non consente di rivalutare il merito al di fuori dei limiti previsti per la violazione dei canoni ermeneutici.
• Una sanzione già ridotta dall’Amministrazione non può essere contestata senza un interesse concreto e attuale; inoltre, una riforma sanzionatoria più favorevole non si applica a violazioni anteriori quando una disposizione ne circoscrive espressamente l’efficacia temporale e tale limite è ritenuto legittimo.