Cassazione Civile, Ordinanza n. 19309/2025 del 14/07/2025

Esito

La controversia

A seguito di verifica fiscale relativa agli anni d’imposta 2005-2008, una società in nome collettivo fu accertata per maggior reddito nell’anno 2007, con recupero a tassazione ai fini IRES e IVA e conseguente imputazione per trasparenza ai soci. In primo grado il ricorso dei contribuenti fu respinto; in appello la decisione fu riformata solo quanto alle sanzioni, ridotte dalla commissione tributaria regionale, mentre restò ferma la ripresa a tassazione. L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza di appello con due motivi: 1) nullità per ultrapetizione e violazione dell’art. 112 c.p.c., perché la riduzione delle sanzioni non sarebbe stata domandata nell’atto di appello; 2) nullità per motivazione apparente, perché la sentenza non avrebbe indicato le circostanze eccezionali che giustificavano la riduzione delle sanzioni ai sensi dell’art. 7, comma 4, d.lgs. 472/1997. I contribuenti hanno resistito con controricorso e hanno proposto ricorso incidentale con quattro motivi: 1) motivazione apparente sulla ricostruzione reddituale e sull’inaffidabilità degli elementi presuntivi posti a base dell’accertamento; 2) motivazione generica in tema di onere probatorio gravante sui contribuenti; 3) violazione delle norme sulla motivazione dell’atto impositivo, sostenendo che l’avviso fosse privo di autonoma motivazione e meramente richiamasse il PVC; 4) violazione dell’art. 115 c.p.c. per mancata considerazione di una perizia di parte sull’attendibilità della verifica fiscale.

La decisione

La Corte ha accolto il secondo motivo del ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo la sentenza di appello nulla per motivazione apparente nella parte in cui aveva ridotto le sanzioni senza spiegare quali fossero le gravi ed eccezionali ragioni e senza indicare i fatti posti a fondamento della ritenuta manifesta sproporzione tra sanzione e imposta. Il primo motivo del ricorso principale è stato assorbito. Tutti i quattro motivi del ricorso incidentale dei contribuenti sono stati rigettati o dichiarati inammissibili: in particolare, la Corte ha affermato che il giudice di merito può fondare la decisione sulle prove ritenute più attendibili senza dover confutare espressamente tutte le altre, che la motivazione per relationem dell’atto impositivo al PVC non è di per sé illegittima, e che non è consentita in cassazione una rivalutazione del merito delle risultanze istruttorie. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al motivo accolto e la causa è stata rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per la Puglia, in diversa composizione, anche per le spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  richiama il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato; la censura di ultrapetizione è stata formulata ma il motivo è stato assorbito dall’accoglimento del vizio di motivazione sulla riduzione delle sanzioni.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  la sentenza deve contenere una motivazione idonea a rendere percepibile la ratio decidendi; la motivazione apparente determina nullità.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  la motivazione deve consentire il controllo logico-giuridico della decisione.

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  la sentenza del giudice tributario deve essere motivata in modo sufficiente e intellegibile.

• art. 7, comma 4, d.lgs. 472/1997

  la riduzione delle sanzioni richiede la presenza di gravi e eccezionali ragioni e la manifestazione di una sproporzione tra entità del tributo e sanzione, che devono essere esplicitate in motivazione.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  richiamato nel motivo incidentale sulla motivazione dell’atto impositivo; la Corte ribadisce la legittimità della motivazione per relationem al PVC.

• art. 56 d.P.R. 633/1972

  richiamato nel motivo incidentale sulla motivazione dell’atto impositivo; la Corte non ravvisa violazione per il rinvio al PVC.

• art. 7 L. 212/2000

  la motivazione degli atti impositivi può essere soddisfatta anche mediante richiamo ad atti conosciuti dal contribuente, se ciò non lede il contraddittorio.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  utilizzato per denunciare nullità della sentenza per ultrapetizione o motivazione apparente.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  utilizzato per dedurre violazioni di legge in tema di motivazione dell’atto impositivo e valutazione delle prove.

• art. 115 c.p.c.

  la censura relativa alla mancata considerazione di un parere tecnico è stata ritenuta sostanzialmente rivolta a ottenere una diversa valutazione del merito.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  richiamato nel dispositivo per il contributo unificato, senza incidenza sulla ratio decidendi.

Massime di principio

• La riduzione giudiziale delle sanzioni tributarie richiede una motivazione specifica che indichi le concrete ragioni eccezionali e la sproporzione tra sanzione e imposta; in mancanza, la sentenza è nulla per motivazione apparente.
• La motivazione è solo apparente quando il giudice afferma un esito senza rendere percepibili gli elementi di fatto e il percorso logico-giuridico che lo sorreggono, così da impedire il controllo di legittimità.
• Nel giudizio di cassazione non è consentita una nuova valutazione del merito né la sostituzione della propria lettura delle prove a quella compiuta dal giudice di appello.
• Il giudice di merito può fondare la decisione sulle prove ritenute più attendibili senza dover confutare analiticamente tutti gli elementi contrari allegati dalle parti.
• In materia di accertamento tributario fondato su presunzioni, l’Ufficio può limitarsi ad allegare elementi idonei a fondare la presunzione di maggior reddito, restando a carico del contribuente l’onere di dimostrare l’insussistenza o la minore entità del reddito accertato.
• La motivazione per relationem dell’atto impositivo al PVC non è di per sé illegittima quando l’atto richiamato è conosciuto dal contribuente e il rinvio consente comunque il pieno esercizio del contraddittorio.

Come è indicizzato