Cassazione Civile, Ordinanza n. 14004/2023 del 22/05/2023

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria ha riqualificato ai fini dell'imposta di registro una compravendita avente ad oggetto un edificio destinato ad albergo come cessione di terreno edificabile, recuperando una maggiore imposta. La riqualificazione è stata fondata anche su comportamenti anteriori e successivi alla stipula, in particolare sulla richiesta di permesso di costruire presentata dall'alienante e sulla previsione di demolizione e ricostruzione del fabbricato. In giudizio, il ricorso per cassazione ha dedotto la violazione degli artt. 20, 51 e 52 del d.P.R. n. 131 del 1986, sostenendo che, nell'applicazione dell'imposta di registro, debbano essere considerati non solo il testo dell'atto ma anche gli elementi circostanziali e fattuali connessi, compresi i comportamenti delle parti prima e dopo il contratto. La controparte ha eccepito preliminarmente profili di improcedibilità/inammissibilità legati al deposito telematico e alla conformità della copia notificata, eccezioni superate dalla Corte come mere irregolarità nel caso concreto.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. In via preliminare ha escluso le eccezioni della controricorrente sulla regolarità della notificazione e sul deposito del ricorso, ritenendo che la mancanza dell'attestazione di conformità nella relata integrasse, nel caso di specie, una mera irregolarità non idonea a determinare improcedibilità. Nel merito, la Corte ha ritenuto corretta la decisione della Commissione tributaria regionale, osservando che, dopo la modifica dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 operata dalla legge di bilancio 2018 e la successiva interpretazione della Corte costituzionale, l'imposta di registro deve essere applicata sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, senza poter valorizzare elementi extratestuali o atti collegati. Ha quindi escluso che il comportamento delle parti prima o dopo la stipula possa essere utilizzato per riqualificare il contratto ai fini dell'imposta di registro. Ha aggiunto che eventuali collegamenti negoziali o indici extratestuali possono rilevare solo nell'ambito dell'art. 10-bis dello Statuto del contribuente, con le relative garanzie procedurali. Spese compensate per la sopravvenienza normativa in corso di causa; esclusa l'applicazione del contributo unificato aggiuntivo per l'Amministrazione dello Stato.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È stata invocata come norma processuale di legittimità per denunciare la violazione di legge nel ricorso per cassazione.

• art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986

  l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione

  Dopo la modifica del 2017/2018, la norma va letta nel senso che l'interpretazione dell'atto ai fini del registro deve basarsi solo sugli elementi desumibili dall'atto medesimo, escludendo elementi extratestuali e atti collegati.

• art. 51 d.P.R. n. 131 del 1986

  Richiamato dall'Agenzia nel motivo di ricorso, ma non autonomamente approfondito nella decisione.

• art. 52 d.P.R. n. 131 del 1986

  Richiamato dall'Agenzia nel motivo di ricorso, ma non autonomamente approfondito nella decisione.

• art. 16-undecies d.l. n. 179 del 2012 conv. in l. n. 221 del 2012

  La mancata inserzione dell'attestazione di conformità nella relata di notifica è stata considerata, nel caso concreto, una mera irregolarità, non causa di improcedibilità.

• art. 9, commi 1-bis e 1-ter, l. n. 53 del 1994

  Richiamato nel confronto con l'orientamento delle Sezioni Unite sulla sanatoria della mancata attestazione di conformità nel deposito della copia analogica notificata via PEC.

• art. 1, comma 87, l. n. 205 del 2017

  Ha modificato gli artt. 20 e 53-bis d.P.R. n. 131 del 1986 escludendo il rilievo degli elementi estranei all'atto ai fini dell'interpretazione.

• art. 1, comma 1084, l. n. 145 del 2018

  Ha qualificato l'art. 1, comma 87, lett. a), l. n. 205 del 2017 come interpretazione autentica dell'art. 20, comma 1, d.P.R. n. 131 del 1986, con efficacia retroattiva.

• art. 53 Cost.

  La Corte costituzionale ha escluso il contrasto della disciplina con il principio di capacità contributiva.

• art. 3 Cost.

  La Corte costituzionale ha escluso il contrasto della disciplina con i principi di ragionevolezza e uguaglianza.

• art. 10-bis l. n. 212 del 2000

  Eventuali operazioni collegate o elementi extratestuali possono essere valorizzati solo nell'ambito dell'abuso del diritto/elusione, con le garanzie procedurali previste.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  L'ulteriore contributo unificato non si applica alle Amministrazioni dello Stato che versano con prenotazione a debito.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, dopo la riforma dell'art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986, la qualificazione dell'atto deve avvenire sulla base del solo contenuto testuale del documento presentato a registrazione, senza ricorrere a elementi extratestuali o ad atti collegati.
• Il comportamento delle parti precedente o successivo alla stipula può essere valorizzato solo se e nei limiti in cui rilevi nel diverso ambito dell'abuso del diritto ex art. 10-bis l. n. 212 del 2000, con le relative garanzie procedurali.
• La riqualificazione fiscale di un negozio non può essere costruita utilizzando una lettura unitaria dell'operazione economica che travalichi il singolo atto registrato, quando la legge impone di considerare esclusivamente gli elementi desumibili dall'atto medesimo.
• Nel giudizio di cassazione, la mancata attestazione di conformità nella relata di notifica di una copia destinata alla notificazione può integrare una mera irregolarità, non necessariamente un vizio comportante improcedibilità, se la conformità risulta comunque dal deposito e non è contestata dalla controparte.

Come è indicizzato