Cassazione Civile, Ordinanza n. 28721/2021 del 18/10/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2003 emesso nei confronti di un imprenditore individuale, a seguito di processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza e dell'omessa presentazione delle dichiarazioni IRPEF, IVA e IRAP per più annualità. L'Ufficio aveva ricostruito induttivamente ricavi, reddito e IVA dovuta, considerando inattendibile la contabilità esibita. Il contribuente aveva impugnato l'atto sostenendo, da un lato, l'illegittimità del metodo induttivo e, dall'altro, la mancata considerazione dei costi documentati ai fini della quantificazione dell'IVA e del reddito. La CTR aveva accolto in parte l'appello del contribuente, ordinando all'Agenzia di rideterminare reddito, base IRAP e IVA tenendo conto dei ricavi e costi reali, documentati e contabilizzati, ma confermando le sanzioni per omissione delle dichiarazioni. L'Agenzia ricorreva in cassazione con quattro motivi: violazione delle norme sull'accertamento induttivo per avere la CTR preteso un accertamento analitico; violazione dell'art. 109 TUIR per avere imposto la considerazione analitica dei costi; violazione delle norme IVA per avere ammesso la detrazione dell'IVA sugli acquisti; vizio motivazionale sulla ricostruzione dell'accertamento. Il contribuente resisteva con controricorso e ricorso incidentale, censurando la conferma delle sanzioni, perché calcolate su imposte da rideterminare e riferite anche ad annualità diverse da quella oggetto di giudizio.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il secondo motivo del ricorso principale dell'Agenzia, ritenendo legittimo l'accertamento d'ufficio con metodo induttivo in presenza di omessa dichiarazione e affermando che, in tale evenienza, non è necessario un accertamento analitico dei costi secondo le regole valevoli per dichiarazioni esistenti, potendo l'Ufficio determinare induttivamente anche le componenti negative, mentre incombe al contribuente provare costi maggiori o elementi contrari. Ha dichiarato inammissibile il terzo motivo dell'Agenzia per difetto di intelligibilità e di adeguata specificazione degli elementi dell'avviso di accertamento. Ha dichiarato assorbito il quarto motivo. Ha inoltre accolto il ricorso incidentale del contribuente, osservando che la rideterminazione delle imposte incide automaticamente sulle sanzioni e che la CTR aveva erroneamente confermato le sanzioni in modo contraddittorio e oltre l'anno d'imposta in contestazione. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla CTR della Puglia in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 39, comma 2, D.P.R. n. 600 del 1973

  consente, in presenza dei presupposti, la determinazione induttiva del reddito anche sulla base di elementi e presunzioni raccolti dall'Ufficio; non richiede l'accertamento analitico quando manca la dichiarazione.

• art. 41, comma 1, D.P.R. n. 600 del 1973

  legittima l'accertamento d'ufficio del reddito in caso di omissione della dichiarazione, anche mediante presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, con inversione dell'onere della prova a carico del contribuente.

• art. 55 D.P.R. n. 633 del 1972

  in caso di omissione della dichiarazione IVA consente l'accertamento induttivo e impedisce la detrazione dell'IVA sugli acquisti se non risultante dalle dichiarazioni periodiche.

• art. 109 D.P.R. n. 917 del 1986

  non è applicabile quando manca del tutto la dichiarazione dei redditi; la CTR ha errato nel richiamarlo per imporre una ricostruzione analitica dei costi.

• art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.

  è il vizio dedotto nei motivi di violazione di legge del ricorso principale e incidentale.

• art. 2, comma 7, D.P.R. n. 322 del 1998

  la dichiarazione presentata oltre il termine di 90 giorni è equiparata a omissione ai fini considerati dalla Corte.

• art. 1, comma 1, D.Lgs. n. 471 del 1997

  invocato per le sanzioni per omessa dichiarazione; la loro debenza va riesaminata in relazione all'imposta effettivamente rideterminata.

• art. 5, comma 1, D.Lgs. n. 471 del 1997

  richiamato dal contribuente per contestare la conferma delle sanzioni per omessa dichiarazione.

• art. 19 D.Lgs. n. 472 del 1997

  la rideterminazione delle imposte dovute incide automaticamente sull'importo delle sanzioni.

• D.L. n. 119 del 2018, art. 6, convertito dalla L. n. 136 del 2018

  richiamato solo nella parte preliminare sulla domanda di definizione agevolata, respinta per importo insufficiente e mancata integrazione della prima rata.

Massime di principio

• In caso di omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, l'Ufficio può procedere ad accertamento d'ufficio con metodo induttivo e fondare la ricostruzione del reddito su elementi anche presuntivi non qualificati, con conseguente inversione dell'onere della prova a carico del contribuente.
• Quando manca del tutto la dichiarazione dei redditi, non opera il criterio dell'accertamento analitico dei costi proprio delle dichiarazioni esistenti, e l'Amministrazione può determinare induttivamente anche le componenti negative, purché tenga conto dei costi in via percentuale o mediante elementi ricavabili dagli atti.
• In materia IVA, l'omissione della dichiarazione annuale legittima l'accertamento induttivo del giro d'affari e impedisce la detrazione dell'IVA sugli acquisti se il diritto non risulta dalle dichiarazioni periodiche, non essendo sufficiente la mera esibizione di documentazione contabile.
• La quantificazione delle sanzioni tributarie per omessa dichiarazione deve essere coerentemente ricalcolata quando viene ricalcolata l'imposta presupposta, poiché la misura sanzionatoria dipende automaticamente dalla base impositiva definitivamente accertata.
• Un motivo di ricorso per cassazione che denunci la violazione di norme fiscali sull'IVA è inammissibile se non espone in modo chiaro e specifico gli elementi dell'avviso di accertamento e l'effettivo contenuto della pretesa fiscale contestata.

Come è indicizzato