Cassazione Civile, Ordinanza n. 25990/2026 del 30/09/2026

Esito

La controversia

L’Agenzia delle entrate notificava il 23 dicembre 2016 al contribuente un avviso integrativo per l’anno d’imposta 2007, accertando redditi IRPEF per euro 4.678.092, ritenuti provento dell’IVA evasa da due società delle quali il contribuente sarebbe stato amministratore di fatto. L’avviso, emesso ai sensi dell’art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600/1973, seguiva un precedente avviso relativo alla stessa annualità, notificato il 22 luglio 2016. Il contribuente aveva contestato in primo grado la mancanza di nuovi elementi sopravvenuti, la decadenza dal potere impositivo per inapplicabilità del raddoppio dei termini e l’assenza di prova dei redditi illeciti e della sua qualità di amministratore di fatto. La Commissione tributaria provinciale di Caserta aveva accolto il ricorso, ritenendo che gli elementi fossero già disponibili all’Ufficio e che la notizia di reato fosse successiva alla scadenza del termine ordinario, fissato al 31 dicembre 2012. La Commissione tributaria regionale della Campania aveva accolto l’appello dell’Agenzia, reputando legittimo l’accertamento integrativo perché basato su elementi nuovi e diversi, provenienti anche da un ufficio distinto, e considerando il primo avviso un accertamento parziale; aveva inoltre applicato la disciplina previgente sul raddoppio dei termini, ritenendo sufficiente la presenza di seri indizi di reato. Con il primo motivo il contribuente ha censurato l’applicazione della disciplina previgente, sostenendo che il regime transitorio della legge n. 208/2015 subordinasse il raddoppio alla presentazione della denuncia entro il termine ordinario. Con il secondo motivo ha denunciato la violazione dell’art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600/1973, deducendo che i processi verbali posti a fondamento dell’avviso integrativo erano già conosciuti dall’Ufficio prima del precedente avviso. Con il terzo motivo ha contestato, anche sotto i profili processuali e motivazionali, la qualificazione del primo avviso come accertamento parziale ex art. 41-bis, sostenendo che tale assunto fosse stato introdotto in corso di causa, non risultasse dall’atto e fosse privo di adeguato riscontro.

La decisione

La Corte ha accolto tutti e tre i motivi nei termini precisati in motivazione, cassando la sentenza della Commissione tributaria regionale. Quanto al primo motivo, ha chiarito che, quando una notizia di reato è stata tempestivamente trasmessa e l’attività investigativa successiva riguarda il medesimo nucleo storico-fattuale, non occorre una nuova denuncia per ogni successivo sviluppo o acquisizione; la CTR, però, non aveva verificato se la pretesa fiscale derivasse dalla stessa vicenda investigativa già portata a conoscenza dell’autorità giudiziaria, anche alla luce delle informative del 2009 e del 2010, del procedimento penale indicato e del nulla osta del 13 febbraio 2015. Quanto al secondo e al terzo motivo, la Corte ha ribadito che l’accertamento integrativo richiede la sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi, mentre un precedente accertamento parziale ex art. 41-bis non preclude ulteriori accertamenti per la stessa annualità senza necessità di nuovi elementi sopravvenuti. La CTR non aveva tuttavia indicato il supporto documentale della qualificazione del primo avviso come parziale né chiarito quali uffici avessero acquisito e detenuto i processi verbali, confrontandosi con la deduzione che essi fossero pervenuti all’Ufficio prima del 22 luglio 2016. Il giudice di rinvio dovrà verificare sia la continuità storico-fattuale tra la notizia di reato originaria e la ripresa fiscale, sia, per l’accertamento integrativo, l’effettiva natura parziale del primo avviso e, se tale presupposto manchi, la data in cui l’Ufficio emittente conobbe i processi verbali. Rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 1, commi 131 e 132, L. n. 208/2015

  In tale ipotesi, infatti, la questione non può essere risolta in termini meramente formali, mediante la verifica della data in cui siano stati redatti gli atti dai quali l'Amministrazione finanziaria abbia tratto gli elementi posti a fondamento della pretesa tributaria, né mediante la constatazione che tali atti siano successivi alla scadenza del termine ordinario di accertamento.

  Nel regime transitorio sul raddoppio dei termini, quando la vicenda investigativa penale sia già stata tempestivamente portata a conoscenza dell’autorità giudiziaria, la valutazione non si esaurisce nella data di formazione degli atti successivamente utilizzati in sede fiscale: occorre verificare se essi siano riconducibili alla medesima vicenda storico-fattuale.

• art. 331 c.p.p.

  In particolare, quando, prima della scadenza del termine ordinario, sia stata trasmessa una notizia di reato che abbia dato origine a un procedimento penale nel cui ambito siano stati successivamente acquisiti gli elementi utilizzati ai fini fiscali, non può pretendersi che ogni ulteriore sviluppo dell'indagine, ogni successiva specificazione dell'ipotesi investigativa o ogni nuova acquisizione documentale sia accompagnata dalla reiterazione della denuncia, ove tali elementi si collochino nell'ambito della medesima vicenda già portata a conoscenza dell'autorità giudiziaria.

  La denuncia non deve essere reiterata per ogni successiva acquisizione investigativa se gli elementi impiegati nell’accertamento fiscale costituiscono sviluppi della stessa vicenda già comunicata tempestivamente all’autorità giudiziaria.

• art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  In tema di accertamento delle imposte sui redditi, l’integrazione o modificazione in aumento dell’avviso già notificato, ai sensi dell’art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, è consentita solo in presenza della sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi, i quali devono essere specificamente indicati nel nuovo avviso a pena di nullità; non è, invece, sufficiente una diversa o più approfondita valutazione del materiale probatorio già acquisito dall’Ufficio, poiché con l’emissione dell’avviso l’Amministrazione consuma il potere di accertamento in relazione agli elementi già posti a sua disposizione.

  L’accertamento integrativo in aumento è consentito soltanto sulla base di elementi nuovi conosciuti successivamente, da indicare specificamente nell’atto; non basta rivalutare o approfondire elementi già acquisiti dall’Ufficio.

• art. 41-bis d.P.R. n. 600/1973

  Diversa è l’ipotesi dell’accertamento parziale ex art. 41-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, il quale, proprio per la sua funzione di immediata emersione di materia imponibile sulla base di elementi specifici, non preclude l’esercizio di un’ulteriore azione accertatrice relativa alla medesima annualità, senza che sia necessario indicare nuovi elementi sopravvenuti nei termini propri dell’accertamento integrativo.

  Un accertamento parziale non consuma il potere impositivo per la stessa annualità e consente un’ulteriore azione accertatrice senza la dimostrazione dei nuovi elementi sopravvenuti richiesti per l’accertamento integrativo; la sua effettiva natura deve però risultare dagli atti.

• art. 57 d.lgs. n. 546/1992

  Va escluso che il richiamo alla natura parziale del primo avviso integri, di per sé, un’inammissibile domanda nuova o un mutamento della causa petendi in violazione dell’art. 57 del d.lgs. n. 546 del 1992.

  La qualificazione del precedente avviso come accertamento parziale, se risultante dagli atti, è una difesa relativa alla mancata consumazione del potere accertativo e non introduce, di per sé, una domanda nuova o una diversa pretesa impositiva.

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 4, c.p.c.

  La norma è richiamata per l’inquadramento dei motivi di ricorso per cassazione, ma la Corte non ne enuncia un’interpretazione autonoma.

• artt. 112, 116 e 132 c.p.c.

  Le disposizioni sono indicate tra le norme denunciate con il terzo motivo; la Corte non ne ricava un principio autonomo.

• art. 2697 c.c.

  La disposizione è indicata tra le norme denunciate con il terzo motivo; la Corte non ne ricava un principio autonomo.

Massime di principio

• Per stabilire se opera il raddoppio dei termini in presenza di una notizia di reato tempestivamente trasmessa, occorre verificare la continuità storico-fattuale tra la vicenda originariamente comunicata all’autorità giudiziaria e gli elementi posti a fondamento dell’accertamento fiscale. Non sono decisive, da sole, la posteriorità degli atti di acquisizione, la mancata coincidenza documentale o l’assenza di identità tra tutte le singole condotte e i soggetti coinvolti.
• Se gli elementi utilizzati per l’accertamento fiscale costituiscono sviluppi, specificazioni o approfondimenti della medesima vicenda già sottoposta tempestivamente all’autorità giudiziaria, non è necessaria una nuova denuncia per ciascuna successiva acquisizione investigativa; una nuova comunicazione rileva invece quando la ripresa fiscale riguarda un fatto storico autonomo e distinto.
• L’integrazione o la modificazione in aumento di un avviso di accertamento ai sensi dell’art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600/1973 richiede nuovi elementi conosciuti successivamente, specificamente indicati nel nuovo avviso; la mera diversa o più approfondita valutazione di materiale già acquisito non è sufficiente.
• L’accertamento parziale ex art. 41-bis del d.P.R. n. 600/1973 non preclude ulteriori accertamenti per la stessa annualità e non richiede, per questi, la sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi propria dell’accertamento integrativo. Il giudice che fonda la decisione su tale qualificazione deve però indicarne il riscontro documentale e spiegarne la rilevanza.
• Quando la legittimità dell’accertamento integrativo dipende dalla sopravvenuta conoscenza di elementi acquisiti da uffici fiscali diversi, il giudice deve accertare quali uffici avessero acquisito o detenuto gli elementi e se l’ufficio emittente li conoscesse prima della notificazione del precedente avviso.

Come è indicizzato