Cassazione Civile, Ordinanza n. 20556/2024 del 24/07/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2008 con cui l'amministrazione finanziaria contestava alla società l'utilizzo di fatture relative a operazioni ritenute inesistenti, con conseguente indetraibilità dell'IVA e indeducibilità di alcuni costi riferiti a prestazioni di carpenteria specializzata fatturate da un'impresa individuale. In primo grado il ricorso della società era stato accolto, ma in appello la decisione veniva ribaltata a favore dell'Agenzia. La società ha proposto ricorso per cassazione con otto motivi: i primi quattro riguardavano la ripresa fondata su fatture per operazioni inesistenti e denunciavano, in sintesi, vizi di motivazione, violazione delle norme fiscali e processuali, errata confusione tra operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti, nonché omessa o insufficiente valutazione delle prove e degli indizi. Gli ulteriori quattro motivi concernevano invece la ripresa relativa a costi ritenuti indeducibili per fatture emesse da altro fornitore: la società sosteneva che la CTR avesse esaminato una questione non devoluta in appello, violando il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato e i limiti del giudicato interno, oltre a formulare censure di merito e di motivazione sulla deducibilità e sull'effettività delle prestazioni.

La decisione

La Corte ha accolto il terzo e il quinto motivo di ricorso, rigettando il primo e il secondo e dichiarando assorbiti i restanti. Ha ritenuto che, per la ripresa relativa alle fatture contestate come inesistenti, la motivazione della CTR non fosse apparente, ma che il giudice di merito non avesse correttamente svolto la valutazione del riparto dell'onere della prova e degli elementi probatori rilevanti, sia quanto alla possibile riqualificazione delle operazioni come soggettivamente anziché oggettivamente inesistenti, sia quanto alla consapevolezza della società rispetto a una eventuale frode IVA. Quanto alla seconda ripresa, la Corte ha rilevato che il relativo capo della sentenza di primo grado non era stato impugnato dall'Agenzia, sicché si era formato giudicato interno; la CTR non avrebbe quindi potuto pronunciarsi su quella voce, con conseguente nullità della sentenza in parte qua. La sentenza impugnata è stata quindi cassata nei limiti dei motivi accolti e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4

  Richiamato per censurare e valutare la motivazione della sentenza tributaria; la Corte esclude la nullità per motivazione apparente nel caso concreto.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 61

  Richiamato tra le norme processuali applicabili al giudizio tributario di appello e cassazione.

• cod. proc. civ., art. 132, comma 2, n. 4

  Invocato per la dedotta nullità della sentenza per carenza di motivazione; la Corte esclude che la motivazione fosse apparente.

• disp. att. cod. proc. civ., art. 118

  Richiamato in relazione al contenuto della motivazione della sentenza.

• cod. proc. civ., art. 360, comma 1, n. 4

  Usato come parametro per i motivi di ricorso attinenti a nullità della sentenza e vizi processuali.

• cod. proc. civ., art. 360, comma 1, n. 3

  Usato per le censure di violazione e falsa applicazione di norme tributarie e civilistiche.

• cod. proc. civ., art. 360, comma 1, n. 5

  Richiamato per il dedotto omesso esame di fatti decisivi oggetto di discussione tra le parti.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d)

  Richiamato per la disciplina dell'accertamento e della deducibilità dei costi in relazione alle contestazioni fiscali.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 2, lett. d)

  Richiamato nei motivi relativi alla ripresa sui costi e alla valutazione probatoria.

• d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109

  Richiamato per la deducibilità dei costi e la loro certezza/inerenza nel reddito d'impresa.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19

  Richiamato per la detraibilità dell'IVA e per il regime delle operazioni inesistenti.

• cod. civ., art. 2697

  Richiamato per il riparto dell'onere della prova tra amministrazione e contribuente.

• cod. civ., art. 2727

  Richiamato nei motivi relativi alle presunzioni e all'uso degli indizi.

• cod. civ., art. 2729

  Richiamato nei motivi relativi alle presunzioni semplici e alla prova indiziaria.

• cod. proc. civ., art. 115, comma 1

  Richiamato con riferimento alla valutazione delle prove e degli elementi dedotti dalle parti.

• cod. proc. civ., art. 112

  Richiamato per il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, ritenuto violato in relazione al capo non devoluto in appello.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 53 e 56

  Richiamati per i limiti dell'appello nel processo tributario e per la formazione del giudicato interno sui capi non impugnati.

Massime di principio

• Nelle controversie fiscali sulle fatture, occorre distinguere con precisione tra operazioni oggettivamente inesistenti e operazioni soggettivamente inesistenti, poiché la diversa qualificazione incide sul contenuto della prova e sul riparto degli oneri tra amministrazione e contribuente.
• Se l'amministrazione contesta operazioni soggettivamente inesistenti, non basta provare la fittizietà del fornitore: deve emergere, almeno in via indiziaria, anche la consapevolezza del cessionario o committente di partecipare a una frode IVA; il contribuente può contrastare la pretesa dimostrando di aver agito senza tale consapevolezza e con la diligenza esigibile.
• Se invece l'amministrazione contesta operazioni oggettivamente inesistenti, deve provare che l'operazione non è mai stata posta in essere; in tal caso non è sufficiente la mera regolarità formale della fattura, della contabilità o dei pagamenti, che possono essere strumenti idonei a simulare operazioni fittizie.
• Il contribuente che intenda superare una contestazione di oggettiva inesistenza deve provare l'effettiva esistenza delle operazioni oppure, in alternativa, che i beni o servizi sono stati effettivamente acquisiti da un soggetto diverso rispetto all'emittente formale della fattura.
• La motivazione non è apparente quando, pur con eventuali imprecisioni, consente di ricostruire la ratio decidendi e il percorso logico del giudice; il vizio di nullità richiede invece un'argomentazione oggettivamente incomprensibile o meramente assertiva.
• Nel processo tributario, un capo della decisione di primo grado non impugnato si consolida con giudicato interno e non può essere riesaminato dal giudice d'appello; la pronuncia resa oltre i limiti devolutivi è nulla per violazione dell'art. 112 c.p.c. e delle regole sull'appello.
• La Corte di cassazione può cassare la sentenza impugnata quando il giudice di merito abbia omesso di valutare correttamente l'oggetto della prova e i fatti decisivi rilevanti rispetto alla specifica contestazione tributaria.

Come è indicizzato