Cassazione Civile, Ordinanza n. 05509/2025 del 02/03/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IVA relativo all'anno d'imposta 2008, emesso a seguito di verifica generale presso la società. L'Ufficio recuperava: (1) IVA indebitamente detratta su spese che la contribuente aveva qualificato come pubblicitarie, ma che l'Amministrazione riteneva spese di rappresentanza; tra queste, costi per eventi e iniziative quali concerto della banda della Polizia, inaugurazione di un presepe, pista di pattinaggio, decorazioni natalizie, mostra storica, spettacolo pirotecnico, rivista e mensile gratuito; (2) IVA per omessa fatturazione di operazioni imponibili; (3) IVA detratta tardivamente su una fattura di energia elettrica emessa nel 2005 e registrata solo nel 2008. La società impugnava l'atto e, dopo il rigetto in primo e secondo grado, proponeva ricorso per cassazione con quattro motivi: il primo e il secondo contestavano la qualificazione delle spese come di rappresentanza anziché di pubblicità, sostenendo che fossero costi sostenuti in esecuzione di un obbligo verso i locatari degli spazi commerciali e finalizzati a rendere un servizio remunerato e ad aumentare i ricavi; il terzo deduceva l'incompatibilità dell'art. 19-bis1, comma 1, lett. h), d.P.R. 633/1972 con la direttiva IVA, assumendo che la disciplina europea non consentisse la preclusione della detrazione per spese di rappresentanza; il quarto censurava il recupero dell'IVA sulla fattura di energia elettrica, sostenendo che la nota di credito emessa dal fornitore impedisse di ritenere decorso il termine iniziale per la detrazione.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondati i primi due motivi perché il discrimine tra spese di pubblicità e spese di rappresentanza dipende dalla finalità concreta perseguita: le prime sono orientate a un diretto incremento delle vendite, le seconde ad accrescere prestigio e immagine della società senza un'aspettativa immediata di ritorno commerciale. Nel caso concreto, sia la CTP sia la CTR avevano accertato in fatto che le prestazioni erano gratuite per il pubblico e finalizzate alla promozione dell'immagine della società; la censura mirava in realtà a una rivalutazione del merito, preclusa anche dalla doppia conforme. Il terzo motivo è stato respinto perché l'art. 19-bis1, comma 1, lett. h), d.P.R. 633/1972 non è incompatibile con il diritto unionale: il diritto di detrazione riguarda solo beni e servizi impiegati per operazioni imponibili e restano escluse, in base alla disciplina e ai principi della direttiva IVA, le spese non aventi carattere strettamente professionale, tra cui quelle di rappresentanza. Il quarto motivo è stato ritenuto infondato perché il diritto alla detrazione sorge quando l'imposta diventa esigibile e deve essere esercitato entro il termine previsto dall'art. 19 d.P.R. 633/1972; nel caso, la fattura era del 2005 e la detrazione nel 2008 era tardiva. La Corte ha anche rilevato un difetto di specificità in relazione alla nota di credito richiamata dalla società. La ricorrente è stata condannata alle spese e all'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 19-bis1, comma 1, lett. h), d.P.R. 633/1972

  Esclude la detrazione dell'IVA per spese di rappresentanza; la Corte la ritiene compatibile con il diritto UE e applicabile alle spese non aventi carattere strettamente professionale.

• art. 108, comma 2, TUIR

  Richiamato per la qualificazione e i limiti di deducibilità delle spese di rappresentanza rispetto a quelle di pubblicità.

• art. 19, d.P.R. 633/1972

  Il diritto alla detrazione sorge quando l'imposta diviene esigibile e deve essere esercitato entro il termine previsto dalla norma; la detrazione tardiva è preclusa.

• art. 16, d.P.R. 633/1972

  Richiamato per l'omessa fatturazione di operazioni imponibili.

• art. 21, d.P.R. 633/1972

  Individua il momento di effettuazione dell'operazione e quindi il momento di esigibilità dell'imposta ai fini della fatturazione e della detrazione.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato nel primo motivo in tema di riparto dell'onere probatorio, ma non decisivo nella soluzione data dalla Corte.

• art. 360 c.p.c.

  Norma processuale invocata a fondamento dei motivi di ricorso per cassazione per violazione di legge.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Richiamato per la trattazione camerale del ricorso.

• art. 348-ter c.p.c.

  Richiamato per la preclusione alla rivalutazione del fatto in presenza di doppia conforme.

• art. 62 d.lgs. 546/1992

  Indicato come norma che rende applicabile nel processo tributario la disciplina della doppia conforme.

• art. 176, par. 1, direttiva 2006/112/CE

  La Corte lo interpreta nel senso che gli Stati membri possono mantenere esclusioni dalla detrazione già previste dalle proprie legislazioni nazionali per spese non strettamente professionali, incluse quelle di rappresentanza.

• art. 177, direttiva 2006/112/CE

  Richiamato dalla ricorrente, ma non ritenuto decisivo ai fini della soluzione della controversia.

• art. 395, direttiva 2006/112/CE

  Richiamato dalla ricorrente, ma non ritenuto decisivo ai fini della soluzione della controversia.

• art. 168, lett. a), direttiva 2006/112/CE

  Ribadisce che la detrazione presuppone un nesso diretto e immediato tra il servizio acquistato e operazioni imponibili o l'attività economica del soggetto passivo.

• art. 17, par. 6, sesta direttiva

  È il precedente normativo dell'attuale art. 176 della direttiva IVA; la Corte lo usa per affermare la legittimità delle esclusioni nazionali relative a spese di rappresentanza.

• art. 17, par. 2, sesta direttiva

  Il diritto di detrazione presuppone che i beni o servizi siano impiegati ai fini di operazioni soggette a imposta.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  Fondamento per l'ulteriore importo a titolo di contributo unificato in caso di rigetto del ricorso.

• art. 13, comma 1-bis, d.P.R. 115/2002

  Parametro per la quantificazione dell'ulteriore contributo unificato.

Massime di principio

• Il criterio distintivo tra spese di pubblicità e spese di rappresentanza va ricercato nella finalità concreta perseguita: le prime mirano direttamente all'incremento delle vendite, le seconde ad accrescere prestigio e immagine dell'impresa senza un'immediata aspettativa di ritorno commerciale.
• Quando merito di primo e secondo grado coincidono nella ricostruzione dei fatti, il ricorso per cassazione non può essere utilizzato per ottenere una nuova valutazione del materiale istruttorio sotto forma di violazione di legge.
• La qualificazione IVA delle spese pubblicitarie o di rappresentanza richiede una rigorosa verifica in fatto della loro effettiva destinazione economica e del nesso con operazioni imponibili.
• Le spese di rappresentanza, in quanto non strettamente professionali, restano escluse dal diritto alla detrazione IVA secondo la disciplina nazionale e unionale richiamata dalla Corte.
• Il diritto alla detrazione IVA sorge quando l'imposta diviene esigibile e deve essere esercitato entro il termine stabilito dalla legge; la sua tardiva contabilizzazione comporta la perdita del diritto.
• La presenza di una nota di credito o di allegazioni generiche non è sufficiente a superare il recupero dell'imposta se non sono ricostruiti con precisione i rapporti sostanziali sottostanti.

Come è indicizzato