Cassazione Civile, Ordinanza n. 07334/2026 del 26/03/2026

Esito

La controversia

La controversia trae origine da una serie di avvisi di accertamento relativi ai periodi d'imposta 2003-2007 emessi nei confronti di una societe0 e dei suoi soci, dopo un PVC della Guardia di finanza che aveva ipotizzato una frode carosello nel settore della commercializzazione di telefoni cellulari. L'Ufficio contestava operazioni soggettivamente inesistenti, la detrazione IVA ritenuta indebita e, per riflesso, maggiori imposte dirette e IRAP per indeducibilite0 dei costi. In sede di rinvio la CTR aveva ritenuto che, pur permanendo il giudizio di coinvolgimento nella frode, i costi relativi agli acquisti dovessero essere considerati deducibili alla luce dell'art. 14, comma 4-bis, l. n. 537/1993 come modificato dal d.l. n. 16/2012. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: (1) violazione della disciplina sui costi da reato, sostenendo che i costi in questione dovessero ritenersi indeducibili perche9 connessi a condotte illecite e che il giudice del rinvio avesse travalicato il perimetro della cassazione con rinvio; (2) nullite0 della sentenza per motivazione apparente; (3) violazione degli artt. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973 e 109 TUIR, assumendo che il metodo di accertamento induttivo avrebbe reso non ulteriormente deducibili i costi. I contribuenti hanno resistito e proposto ricorso incidentale, lamentando a loro volta violazione dell'art. 2697 c.c. e dell'art. 116 c.p.c. sul riparto dell'onere della prova nelle operazioni soggettivamente inesistenti, oltre a nullite0 per motivazione apparente.

La decisione

La Corte ha rigettato sia il ricorso principale dell'Agenzia delle entrate sia il ricorso incidentale dei contribuenti. Ha ritenuto infondato il motivo dell'Ufficio sulla deducibilite0 dei costi, chiarendo che la disciplina introdotta dall'art. 8, comma 1, d.l. n. 16/2012, applicabile retroattivamente se pif9 favorevole, consente la deduzione dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti, salvo il rispetto dei requisiti generali di effettivite0, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilite0; tali limiti perf2 non erano stati specificamente contestati. Ha escluso anche la nullite0 per motivazione apparente, ritenendo che la sentenza di rinvio avesse espresso, sia pure sinteticamente, la ragione decisoria e il percorso logico seguito. Ha infine respinto la censura sull'accertamento induttivo puro, perche9 non risultava che la pronuncia impugnata avesse fondato la deducibilite0 su tale solo rilievo. Quanto al ricorso incidentale, la Corte ha ribadito il principio per cui, nelle operazioni soggettivamente inesistenti, l'Ufficio deve provare la consapevolezza o la conoscibilità della frode da parte del cessionario, anche per presunzioni, e grava poi sul contribuente l'onere di dimostrare di avere adottato tutte le cautele esigibili da un operatore professionale; nel caso concreto la CTR aveva valorizzato elementi indiziari idonei a fondare la prova presuntiva della colpevole ignoranza, sicche9 le doglianze miravano soltanto a una rivalutazione del merito, non consentita in cassazione. Le spese sono state compensate per soccombenza reciproca; la Corte ha altresec dato atto dell'ulteriore contributo unificato a carico dei ricorrenti incidentali, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 14, comma 4-bis, L. 24 dicembre 1993, n. 537

  come modificato dall'art. 8, comma 1, d.l. 2 marzo 2012, n. 16

  La versione novellata esclude la deduzione solo dei costi e delle spese direttamente utilizzati per il compimento di delitti non colposi per i quali sia stata esercitata l'azione penale o emesso decreto che dispone il giudizio; per le operazioni soggettivamente inesistenti i costi restano deducibili, se effettivi e inerenti, e la norma pif9 favorevole si applica retroattivamente agli atti non definitivi.

• art. 8, comma 1, d.l. 2 marzo 2012, n. 16

  Ha riscritto la disciplina dei costi da reato contenuta nell'art. 14, comma 4-bis, l. n. 537/1993, restringendo l'indeducibilite0 ai soli costi direttamente utilizzati per la commissione di reati.

• art. 8, comma 3, d.l. 2 marzo 2012, n. 16

  Le nuove regole pif9 favorevoli si applicano anche ai fatti anteriori, purche9 i provvedimenti fondati sulla disciplina previgente non siano divenuti definitivi.

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  La deducibilite0 dei costi resta subordinata ai requisiti generali di effettivite0, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilite0.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Il richiamo al metodo di accertamento non vale, di per se9, a escludere la deducibilite0 dei costi; la motivazione dell'avviso mostrava riferimenti non univoci al comma 1 e al comma 2, ma cif2 non consentiva di fondare una pretesa indeducibilite0 astratta.

• art. 2697 c.c.

  Nel contesto delle operazioni soggettivamente inesistenti, l'onere probatorio grava inizialmente sull'Ufficio quanto alla consapevolezza o conoscibilite0 della frode da parte del cessionario, con successivo onere del contribuente di provare le cautele adottate.

• art. 116 c.p.c.

  La censura non puf2 risolversi in una sollecitazione a rivalutare il merito o le prove quando il giudice di rinvio abbia gie0 apprezzato gli elementi indiziari.

• art. 111 Cost.

  La motivazione deve superare il 'minimo costituzionale' ed essere idonea a rendere controllabile il ragionamento decisorio; nel caso concreto la motivazione, seppur sintetica, e8 stata ritenuta sufficiente.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La sentenza tributaria e8 nulla solo se manca una motivazione idonea; qui la motivazione per relationem e sintetica e8 stata ritenuta valida.

• art. 132, n. 4, c.p.c.

  Richiamato ai fini del vizio di motivazione apparente, ma escluso nel caso concreto perche9 il percorso argomentativo era percepibile.

• art. 156 c.p.c.

  Il vizio processuale non e8 configurabile ove la motivazione, pur sintetica, consenta il controllo della decisione.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato nel motivo sulla motivazione apparente, senza che la Corte ravvisasse una violazione.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  Le censure sono state esaminate come violazioni di legge e nullite0 della sentenza; tutte sono state ritenute infondate.

• d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater

  Dovuto l'ulteriore importo a titolo di contributo unificato in caso di rigetto del ricorso incidentale, se dovuto.

Massime di principio

• Nelle operazioni soggettivamente inesistenti, il costo sostenuto per l'acquisto di beni o servizi non e8 automaticamente indeducibile: dopo la riforma dell'art. 14, comma 4-bis, l. n. 537/1993, l'indeducibilite0 riguarda solo i costi direttamente utilizzati per il compimento di delitti non colposi e non gie0 i costi inerenti all'operazione simulata sul piano soggettivo.
• La disciplina introdotta dal d.l. n. 16/2012 si applica retroattivamente ai fatti anteriori se pif9 favorevole, salvo il giudicato o la definitivite0 del provvedimento fondato sulla disciplina previgente.
• La deducibilite0 dei costi, anche in presenza di operazioni fittizie sotto il profilo soggettivo, resta subordinata ai requisiti ordinari di effettivite0, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilite0 previsti dal TUIR.
• In tema di frodi IVA con cartiere o missing trader, l'Amministrazione finanziaria deve provare, anche per presunzioni, che il cessionario conosceva o avrebbe dovuto conoscere la frode usando l'ordinaria diligenza professionale; una volta assolto tale onere, il contribuente deve provare di avere adottato tutte le cautele esigibili.
• Il vizio di motivazione apparente ricorre solo quando la sentenza non consenta di ricostruire il percorso logico-giuridico della decisione; una motivazione sintetica ma intelligibile, anche resa per relationem, e8 sufficiente se permette il controllo del ragionamento decisorio.
• In cassazione non e8 consentito ottenere una nuova valutazione del merito o delle prove sotto la veste della violazione dell'onere della prova o dell'apparenza della motivazione, se il giudice di merito ha gie0 esaminato e apprezzato gli elementi indiziari.

Come è indicizzato