Cassazione Civile, Ordinanza n. 33601/2023 del 01/12/2023

Esito

La controversia

Un'associazione professionale e il suo legale rappresentante impugnavano, in sede di legittimità, la sentenza della CTR che aveva confermato un avviso di accertamento emesso nei confronti dello studio, con recupero di maggiore IRAP e rideterminazione del reddito complessivo netto da imputare per trasparenza. La pretesa fiscale riguardava in particolare la deduzione di costi per complessivi euro 365.000 fatturati da una società terza in forza di due contratti relativi al godimento di due immobili, degli arredi e del personale necessario al loro utilizzo. I contribuenti sostenevano che i pagamenti fossero stati eseguiti mediante compensazione e accollo, in ragione di un rapporto trilaterale tra studio, socio legale rappresentante e società terza. Con il primo motivo denunciavano la violazione dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000, lamentando l'omessa applicazione del termine dilatorio e degli obblighi procedimentali; con il secondo motivo deducevano violazione dell'art. 54 e, soprattutto, contestavano la ripartizione dell'onere della prova in tema di costi asseritamente inesistenti o non inerenti, oltre a criticare il rilievo dato alla natura della compensazione, all'antieconomicità dell'operazione, al riferimento alla compagine della società terza e alla mancanza di data certa delle scritture; con il terzo motivo sostenevano l'erronea applicazione dell'art. 2271 c.c. in tema di compensazione nell'ambito della società semplice; con il quarto motivo denunciavano la violazione dell'art. 2704 c.c. per avere la CTR escluso la data certa delle scritture private non autenticate.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il motivo sul termine dilatorio ex art. 12, comma 7, L. 212/2000, perché la controversia riguardava un accertamento 'a tavolino' su imposte dirette, nel quale tale garanzia non opera; ha ritenuto infondata anche la censura sulla ripartizione dell'onere della prova, affermando che, in presenza di costi portati in deduzione e contestati dall'Ufficio come inesistenti o non inerenti, incombe sul contribuente dimostrarne esistenza, natura, fatti giustificativi e inerenza, mentre l'Amministrazione può fondare la pretesa su elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti, ivi compresa l'antieconomicità dell'operazione. Le doglianze fondate sugli artt. 2271 e 2704 c.c. sono state giudicate non dirimenti rispetto alla ratio decidendi, perché la CTR aveva posto a base del recupero la prova presuntiva dell'inesistenza dell'operazione e non la sola mancanza di data certa o una preclusione alla compensazione. La Corte ha inoltre osservato che i ricorrenti miravano in realtà a una nuova valutazione del merito, inammissibile in sede di legittimità. Le spese del giudizio di cassazione sono state poste a carico dei ricorrenti in solido.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. 27 luglio 2000, n. 212

  Il termine dilatorio e gli obblighi connessi al processo verbale di constatazione operano nei controlli eseguiti presso la sede del contribuente e non negli accertamenti 'a tavolino'; per i tributi non armonizzati non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale tale da invalidare l'atto in caso di sua omissione.

• art. 5 t.u.i.r.

  Il reddito maggiore accertato veniva imputato per trasparenza ai soci o partecipanti secondo il regime applicabile.

• art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato dai ricorrenti, ma la Corte osserva che le censure non incidono sulla ratio decidendi relativa alla prova dell'inesistenza dei costi.

• art. 33, comma 1, d.P.R. n. 600 del 1973

  Il richiamo serve a chiarire l'applicabilità della disciplina dei verbali di verifica anche alle imposte dirette solo nelle ipotesi previste dalla normativa sugli accessi.

• art. 52, comma 6, d.P.R. n. 633 del 1972

  La redazione del verbale di verifica e di quello conclusivo è richiesta soltanto nelle ipotesi di accesso finalizzato all'acquisizione di documentazione, non per gli accertamenti documentali svolti in ufficio.

• art. 39, primo comma, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  L'antieconomicità e gli indici di inattendibilità contabile possono legittimare l'accertamento analitico-induttivo, fondato su presunzioni gravi, precise e concordanti.

• art. 2697 c.c.

  Il contribuente deve provare l'esistenza, la natura, i giustificativi e l'inerenza dei costi dedotti; se l'Ufficio contesta l'operazione come inesistente, l'onere di dimostrarne la realtà è posto secondo il quadro presuntivo e probatorio delineato dalla giurisprudenza.

• art. 2727 c.c.

  Le presunzioni semplici possono fondare la prova dell'inesistenza, totale o parziale, delle operazioni fatturate e trasferire l'onere della prova contraria sul contribuente.

• art. 2271 c.c.

  La censura dei ricorrenti è ritenuta non decisiva rispetto alla motivazione della CTR, che ha fondato il recupero sulla prova presuntiva dell'inesistenza dell'operazione e non sull'applicazione della norma in tema di compensazione.

• art. 2704 c.c.

  La mancanza di data certa delle scritture private non è decisiva, perché la CTR ha ritenuto comunque non provata l'effettività dei costi e dell'operazione.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Le doglianze, pur formulate come violazione di legge, sono state ricondotte al vizio di falsa applicazione di norme ma in sostanza tendevano a una rivalutazione del merito.

Massime di principio

• Negli accertamenti fiscali svolti 'a tavolino' su imposte non armonizzate, il termine dilatorio e il contraddittorio endoprocedimentale di cui all'art. 12, comma 7, L. 212/2000 non costituiscono una garanzia generalizzata la cui omissione determini di per sé nullità dell'atto.
• In materia di deducibilità dei costi, il contribuente deve provare sin dall'origine l'esistenza del costo, la sua natura, i fatti giustificativi e soprattutto l'inerenza all'attività d'impresa; la sola regolarità formale di fatture, scritture contabili o pagamenti non basta a dimostrare l'effettività dell'operazione.
• L'Amministrazione finanziaria può contestare la deduzione di costi anche mediante presunzioni semplici gravi, precise e concordanti, valorizzando indici quali l'antieconomicità dell'operazione, la sproporzione tra costo e vantaggio, la durata incoerente del rapporto o altri elementi sintomatici di inattendibilità.
• Quando l'Ufficio deduce l'inesistenza dell'operazione fatturata, il giudice di merito deve valutare globalmente gli elementi presuntivi addotti e solo in presenza di un compendio presuntivo adeguato passa alla prova contraria del contribuente.
• In cassazione non è consentito trasformare censure formalmente di violazione di legge in una richiesta di nuova valutazione dei fatti e delle prove, riservata al giudice di merito.
• Se la motivazione di merito fonda il recupero a tassazione sulla prova dell'inesistenza del costo, contestazioni che investano soltanto profili accessori come la data certa delle scritture o la qualificazione civilistica dell'operazione non sono idonee a scardinare la ratio decidendi.

Come è indicizzato