Cassazione Civile, Ordinanza n. 31401/2025 del 02/12/2025

Esito

La controversia

A seguito di verifica della Guardia di Finanza e di successivi accertamenti bancari nei confronti di una società, l'Ufficio emetteva un avviso di accertamento per maggiori IRES, IRAP, IVA e ritenute su redditi di lavoro, oltre a sanzione unica, sulla base di due distinti processi verbali: il primo per inattendibilità della contabilità di magazzino, il secondo per omessa fatturazione/registrazione di ricavi e omessa regolarizzazione di acquisti senza fattura. In sede di contraddittorio e poi nel giudizio, la contribuente opponeva giustificazioni e documentazione relativa alle movimentazioni bancarie e contabili, sostenendo che molte operazioni fossero spiegate da finanziamenti soci, restituzioni, pagamenti di stipendi, ristrutturazioni e altre causali estranee a ricavi imponibili. Dopo un primo giudizio di legittimità con rinvio, la CTR rigettava nuovamente l'appello dell'Ufficio. L'Agenzia ricorreva per cassazione con due motivi: con il primo denunciava la violazione dell'art. 384, comma 2, c.p.c. e la mancata ottemperanza ai principi fissati dalla Cassazione nel precedente rinvio, lamentando che il giudice di merito non avesse esaminato analiticamente e criticamente la prova contraria offerta dalla contribuente e avesse valorizzato in modo illegittimo le sole annotazioni del libro giornale; con il secondo deduceva la violazione dell'art. 36 d.lgs. 546/1992, per motivazione apparente, sostenendo che la sentenza d'appello si fosse limitata a un elenco della documentazione senza una vera valutazione comparativa delle prove. La Corte ha ritenuto infondato il secondo motivo, escludendo la motivazione apparente, ma ha accolto il primo motivo nei limiti della motivazione, affermando che la CTR non aveva correttamente applicato i principi in tema di onere della prova nelle indagini bancarie, soprattutto con riguardo a talune movimentazioni societarie e personali giustificate solo tramite libro giornale o con ragionamenti non sufficientemente specifici; ha invece ritenuto correttamente valutati alcuni movimenti relativi ai finanziamenti soci e alle restituzioni, per i quali la CTR aveva indicato elementi documentali più puntuali. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado competente per un nuovo esame della documentazione e per la liquidazione delle spese.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso nei limiti indicati in motivazione, ha rigettato il secondo motivo, ha cassato la sentenza della CTR del Lazio e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado territorialmente competente per nuovo esame e per le spese. Il rinvio è stato disposto perché il giudice di merito dovrà riesaminare le movimentazioni bancarie contestate alla luce dell'art. 32 d.P.R. 600/1973 e della giurisprudenza sull'onere della prova, non potendo limitarsi a valorizzare mere annotazioni contabili prive di idoneo riscontro documentale originario. La motivazione della CTR non è stata ritenuta apparente, perché il vizio dedotto sotto questo profilo non superava il 'minimo costituzionale'.

Norme richiamate

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  La Corte ha escluso che la sentenza impugnata fosse nulla per motivazione apparente, ritenendo che la CTR avesse comunque ricostruito il quadro normativo e affrontato il merito della controversia.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È stato richiamato come norma processuale di deduzione della nullità della sentenza per vizio motivazionale o violazione delle regole del procedimento.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  La Corte ha ricordato che, dopo la riforma del 2012, non sono più censurabili insufficienza e contraddittorietà della motivazione, salvo il superamento del minimo costituzionale.

• art. 111, comma 6, Cost.

  La motivazione della sentenza di merito è sindacabile in cassazione solo quanto al rispetto del minimo costituzionale; il vizio sussiste se la motivazione è mancante, apparente, incomprensibile o internamente irriducibilmente contraddittoria.

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  Il giudice di rinvio deve attenersi ai principi di diritto già affermati dalla Cassazione; la censura dell'Ufficio mirava a far valere il mancato rispetto di tali principi.

• art. 32 d.P.R. 600/1973

  Fonda una presunzione relativa di ricavi sia per versamenti sia per prelevamenti sui conti correnti; il contribuente deve fornire una prova specifica e concreta della diversa provenienza o destinazione delle somme.

• art. 51 d.P.R. 633/1972

  È stato richiamato in tema di presunzioni derivanti dagli accertamenti bancari ai fini IVA.

• art. 2697 c.c.

  È stato richiamato per ribadire che l'onere della prova grava sul contribuente rispetto alla giustificazione delle movimentazioni bancarie contestate.

• art. 2709 c.c.

  Le annotazioni del libro giornale non fanno, da sole, piena prova a favore dell'imprenditore della veridicità dei dati esposti.

• art. 75, comma 6, d.P.R. 917/1986

  La sua abrogazione non comporta l'automatica deducibilità dei costi non registrati; resta necessario provarne l'effettivo sostenimento.

• art. 5 d.P.R. 695/1996

  È richiamato come norma che ha abrogato il divieto di deduzione dei costi non registrati, ma senza eliminare l'onere probatorio del contribuente.

Massime di principio

• Nel giudizio relativo ad accertamenti bancari, l'art. 32 d.P.R. 600/1973 opera come presunzione relativa di ricavi per versamenti e prelevamenti: il contribuente può vincerla solo con prova specifica, concreta e riferita alle singole operazioni, non con affermazioni generiche o mere presunzioni difensive.
• Le annotazioni del libro giornale, da sole, non sono normalmente sufficienti a dimostrare la non imponibilità delle movimentazioni bancarie o l'effettivo sostenimento di costi e pagamenti; occorre un riscontro documentale originario e coerente con tempi, importi e causali.
• In sede di rinvio, il giudice di merito deve attenersi ai principi già enunciati dalla Cassazione e compiere un esame analitico della documentazione prodotta, distinguendo le movimentazioni effettivamente giustificate da quelle rimaste prive di prova.
• Il vizio di motivazione deducibile in cassazione post riforma del 2012 è circoscritto al mancato rispetto del minimo costituzionale: non basta lamentare motivazione insufficiente o poco convincente, occorrendo una motivazione mancante, apparente o incomprensibile.

Come è indicizzato