Sentenza del 04/04/2022 n. 10711 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione degli avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2007 e 2008: l'Ufficio aveva negato l'applicazione del regime agevolato di cui alla L. n. 398/1991 (determinazione forfettaria del reddito, coefficiente di redditività, agevolazioni IVA) ritenendo sussistente la decadenza dalle agevolazioni per inosservanza di obblighi (in particolare obblighi di tracciabilità dei pagamenti). La controversia riguarda quindi la legittimità della perdita del regime agevolato per mancata tracciabilità dei flussi finanziari.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato i primi due motivi di ricorso (inammissibilità per omissione di esame di eccezioni di rito e presunta nullità per difetto di contraddittorio) e ha accolto il terzo motivo: ha ritenuto erronea l'estensione agli enti Pro Loco dell'obbligo di tracciabilità dei pagamenti previsto originariamente per specifiche categorie (associazioni/società sportive dilettantistiche). Di conseguenza la sentenza della CTR è cassata e la causa rinviata alla CTR dell'Umbria in diversa composizione per nuovo esame (anche per la liquidazione delle spese). Il quarto motivo è stato dichiarato assorbito.

Norme richiamate

• L. n. 398/1991 (art. 1 e art. 2)

  Il regime agevolato è rivolto alle associazioni sportive dilettantistiche senza fine di lucro con limiti oggettivi di proventi (originariamente lire 360 mln, poi elevati a euro 250.000). Nel testo originario non sono previste specifiche regole di tracciabilità dei pagamenti per le associazioni che optano per il regime.

• D.L. n. 417/1991, art. 9-bis (conv. L. n. 66/1992)

  "alle associazioni senza fini di lucro e alle associazioni pro-loco si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni di cui alla L. 16 dicembre 1991, n. 398"

  Estende alle associazioni non lucrative e alle Pro Loco le disposizioni della L. 398/1991 "in quanto compatibili", ma non introduce autonomamente nuovi obblighi come la tracciabilità dei pagamenti se non espressamente previsti.

• L. n. 133/1999, art. 25

  Ha introdotto (comma 5) l'obbligo di effettuare pagamenti/versamenti con strumenti tracciabili, ma i destinatari sono specificamente individuati (società/enti/associazioni sportive dilettantistiche) e non appare una estensione generalizzata a tutte le associazioni pro-loco.

• L. n. 342/2000, art. 37, comma 5

  Modifica normativa collegata all'art. 25 L. 133/1999; utile per definire il perimetro soggettivo degli obblighi di tracciabilità ma non estende automaticamente l'obbligo a tutte le Pro Loco.

• L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 90, comma 1

  Estende alcune disposizioni agli enti sportivi dilettantistici costituiti in società di capitali senza fine di lucro; rappresenta un esempio di estensione normativa esplicita ad altre categorie.

• L. 24 dicembre 2003, n. 350, art. 2, comma 31

  Estende talune disposizioni anche ad associazioni bandistiche, cori amatoriali e simili, dimostrando che il legislatore ha proceduto per estensioni specifiche e non per una generalizzata applicazione a tutte le associazioni.

• TUIR (disposizioni per enti non commerciali)

  Se viene negato il regime agevolato, l'Ufficio ricalcola le imposte dovute secondo le regole ordinarie del TUIR per gli enti non commerciali; è l'effetto pratico dell'accertamento 'a tavolino'.

• L. n. 212/2000 art. 12 e L. n. 241/1990 art. 21-septies

  Norme sul contraddittorio endoprocedimentale. La Corte ha ricordato che per tributi non armonizzati l'obbligo di contraddittorio grava solo se specificamente previsto; inoltre il contribuente deve indicare in giudizio le difese che avrebbe sollevato in contraddittorio per dimostrare il pregiudizio.

• Codice di procedura civile e codice civile (art. 360 c.p.c. comma 1 nn. 3 e 4; art. 112 c.p.c.; art. 2697 c.c.)

  Articoli invocati come mezzi di impugnazione: la Corte ha rigettato alcune doglianze ex art. 360 n. 4 (presunta omessa pronuncia) e n. 3 (errata applicazione di norme di diritto), ha ritenuto assorbito uno dei motivi e ha accolto la specifica censura di errata applicazione delle norme sulla tracciabilità.

Massime di principio

• L'obbligo di tracciabilità dei pagamenti previsto dalla L. n. 133/1999 (e successive modifiche) si applica solo ai soggetti espressamente indicati dalla norma o dalle successive norme di estensione; non può essere esteso per interpretazione generale a categorie non contemplate.
• L'estensione di obblighi (come la tracciabilità) ad altre categorie di enti richiede un intervento legislativo esplicito; in assenza di tale estensione, la perdita delle agevolazioni per mancata tracciabilità non può essere automaticamente invocata dall'Amministrazione.
• In tema di contraddittorio endoprocedimentale, per tributi non armonizzati l'obbligo sussiste solo se la legge lo prevede; inoltre il contribuente, se lamenta la violazione, deve specificare quali difese avrebbe proposto nel contraddittorio per dimostrare il pregiudizio subito.
• La Corte può ritenere implicitamente deciso un rilievo procedurale quando la decisione di merito comporta un rigetto della relativa eccezione; quindi la mancata menzione esplicita non sempre determina nullità.
• In casi simili, il giudice dovrà innanzitutto accertare quale fosse il perimetro soggettivo delle norme di tracciabilità applicabili nel periodo contestato e verificare se la Pro Loco rientrava materialmente tra i destinatari delle specifiche previsioni normative; se non rientra, la sanzione/decadenza basata sulla mancata tracciabilità è illegittima.
• Prassi operativa consigliata per contribuenti: verificare la qualifica giuridica dell'ente e le modifiche legislative intervenute nel periodo d'imposta, documentare quali adempimenti erano effettivamente obbligatori e, in caso di contestazione, indicare in giudizio le difese che si sarebbero proposte in contraddittorio.