Cassazione Civile, Ordinanza n. 36161/2023 del 28/12/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento Irpef relativo all’anno 2007, fondato su indagini bancarie eseguite sui conti correnti di società di cui la contribuente era amministratrice. L’Ufficio aveva recuperato a tassazione maggiori redditi da lavoro dipendente ritenendo imponibili alcuni prelevamenti bancari. In primo grado il ricorso della contribuente era stato accolto; in appello, la Commissione tributaria regionale aveva invece accolto il gravame dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo inutilizzabile la documentazione prodotta dalla contribuente in giudizio perché tardiva rispetto all’istruttoria amministrativa e priva di giustificazione della mancata produzione in sede precontenziosa. Con il ricorso per cassazione la contribuente ha dedotto: 1) ultrapetizione e omesso esame di fatto decisivo, perché la CTR avrebbe accolto integralmente l’appello pur a fronte dell’acquiescenza dell’Ufficio su una ripresa di euro 1.000.000,00; 2) violazione dell’art. 32 d.P.R. 600/1973, dell’art. 2697 c.c., degli artt. 24 e 111 Cost., dell’art. 6 CEDU e dell’art. 19 TUIR, contestando la ritenuta inutilizzabilità della documentazione in giudizio e sostenendo che la preclusione non operi nella fase giurisdizionale e che vi fossero cause non imputabili; 3) violazione dell’art. 10 dello Statuto del contribuente, in chiave di collaborazione e buona fede; 4) violazione dell’art. 112 c.p.c., dell’art. 32 d.P.R. 600/1973, nullità per motivazione inesistente e omesso esame, perché la CTR avrebbe ignorato la ratio della sentenza di primo grado, fondata anche sul fatto che dai dati bancari dell’Ufficio emergeva che per molti prelevamenti la contribuente non era la reale beneficiaria; 5) omesso esame, e in subordine violazione dell’art. 12 l. 212/2000, per non essersi pronunciata sull’eccezione relativa alla mancata redazione del p.v.c. e alla mancanza di contraddittorio endoprocedimentale.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo, il secondo, il terzo e il quinto motivo; ha accolto il quarto motivo limitatamente al vizio di motivazione inesistente per omessa considerazione della ratio decidendi della sentenza di primo grado. Ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. La Corte ha chiarito che l’art. 32 d.P.R. 600/1973 opera anche nella fase contenziosa, ma non esime il giudice dal prendere in considerazione la decisione di primo grado e le specifiche ragioni poste a suo fondamento. Ha inoltre escluso che, in un accertamento "a tavolino" concernente Irpef, sussistesse un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale o di rilascio del p.v.c., e ha ritenuto infondata la doglianza relativa all’art. 12, comma 7, l. 212/2000.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  È richiamato come parametro del vizio di ultrapetizione e dell'omessa pronuncia; la Corte esclude la violazione per il primo motivo e rileva invece, sul quarto, un difetto motivazionale per non avere la CTR esaminato la ratio della sentenza di primo grado.

• art. 132, n. 4, c.p.c.

  Richiamato per censurare la motivazione inesistente; la Corte accoglie il quarto motivo perché la CTR ha omesso di confrontarsi con le argomentazioni decisive della sentenza di primo grado.

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  La preclusione alla produzione tardiva di dati e documenti opera anche in sede giurisdizionale, salvo prova di causa non imputabile; il meccanismo risponde a logica di collaborazione e dialettica preventiva tra fisco e contribuente.

• art. 2697 c.c.

  È evocato dalla ricorrente a sostegno dell’erronea ripartizione dell’onere probatorio, ma il motivo è rigettato nel quadro della disciplina speciale dell’art. 32 d.P.R. 600/1973.

• art. 24 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente per sostenere l’illegittimità della preclusione probatoria; la Corte esclude che essa comprometta il diritto di difesa.

• art. 111 Cost.

  Richiamato sia per il giusto processo sia per il principio di ragionevole durata, che la Corte utilizza per decidere nel merito sull’eccezione non esaminata quando infondata.

• art. 6 CEDU

  Evocato dalla ricorrente a sostegno dell’interpretazione costituzionalmente e convenzionalmente orientata dell’art. 32; la Corte non ravvisa profili di incompatibilità.

• art. 19, punto 1, comma 2, TUIR

  Richiamato dalla ricorrente, ma non assume rilievo decisivo nella decisione.

• art. 10 l. n. 212/2000

  È richiamato come espressione del principio di collaborazione e buona fede nei rapporti tra fisco e contribuente, utilizzato dalla Corte come indicatore ermeneutico della disciplina dell’art. 32.

• art. 12 l. n. 212/2000

  La Corte esclude la sua applicabilità agli accertamenti a tavolino; il termine dilatorio e le garanzie connesse operano per accessi, ispezioni e verifiche nei locali del contribuente, non per gli accertamenti documentali autonomamente svolti dall’Ufficio.

• art. 52, comma 6, d.P.R. n. 633/1972

  La redazione del verbale di verifica e di quello conclusivo è richiesta solo nelle ipotesi di accesso finalizzato all’acquisizione di documentazione, non negli accertamenti a tavolino.

• art. 33, comma 1, d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato per l’applicazione alle imposte dirette della disciplina dell’art. 52, comma 6, d.P.R. 633/1972.

• art. 384 c.p.c.

  La Corte richiama una lettura costituzionalmente orientata che consente, in presenza di una questione infondata e senza ulteriori accertamenti di fatto, di decidere nel merito senza rinvio.

Massime di principio

• Nel contenzioso tributario, la preclusione alla produzione di dati e documenti non forniti in sede amministrativa opera anche in giudizio; tuttavia essa non esclude la tutela giurisdizionale, poiché il contribuente può superarla dimostrando che la mancata produzione è dipesa da causa non imputabile.
• La disciplina dell’art. 32 d.P.R. 600/1973 è espressione di un modello procedimentale fondato su collaborazione, lealtà e preventiva dialettica tra fisco e contribuente; l’Amministrazione, dal canto suo, deve rispettare il dovere di avvertire delle conseguenze dell’inottemperanza.
• In tema di accertamenti bancari, il giudice di appello non può limitarsi a dichiarare inutilizzabile la documentazione tardivamente prodotta senza confrontarsi con la concreta motivazione della decisione di primo grado e con gli elementi già emergenti dagli atti dell’Ufficio.
• L’omessa pronuncia su un motivo o su un’eccezione non determina necessariamente rinvio, quando la questione è infondata e non richiede ulteriori accertamenti di fatto: la Corte può decidere nel merito per ragioni di economia processuale.
• Per gli accertamenti fiscali cd. a tavolino relativi a tributi non armonizzati, non sussiste un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale né opera il termine dilatorio dell’art. 12, comma 7, l. 212/2000, che riguarda invece accessi, ispezioni e verifiche nei locali del contribuente.

Come è indicizzato