Cassazione Civile, Ordinanza n. 09221/2023 del 03/04/2023

Esito

La controversia

La lite nasce da una cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato ex art. 36 del d.P.R. n. 600/1973 per IVA, interessi e sanzioni relativi al periodo d'imposta 2011. La società contribuente aveva impugnato la cartella deducendo vizi formali dell'atto e, nel merito, l'illegittimità dell'iscrizione a ruolo; aveva inoltre sostenuto di poter correggere la dichiarazione originaria mediante dichiarazione integrativa/correttiva, al fine di emendare errori materiali che avevano inciso sulla pretesa tributaria. La CTR aveva respinto l'appello ritenendo tardiva la dichiarazione integrativa oltre il termine annuale richiamato dai giudici di merito. In cassazione la contribuente ha proposto quattro motivi: 1) violazione degli artt. 2, commi 8 e 8-bis, d.P.R. n. 322/1998 e altre norme, per avere la CTR escluso la possibilità di emendare senza limiti di tempo errori od omissioni in danno del contribuente anche in giudizio; 2) omesso esame di un fatto decisivo e violazione degli artt. 112, 115 e 116 c.p.c., per non aver valutato la dichiarazione integrativa; 3) omessa/motivazione apparente sul motivo relativo al difetto di motivazione della cartella; 4) violazione dell'art. 5 d.l. n. 193/2016 conv. in l. n. 225/2015, per non avere applicato la nuova disciplina dell'art. 2 d.P.R. n. 322/1998.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il primo motivo, assorbendo gli altri. Ha affermato che la dichiarazione fiscale, quale atto dichiarativo e non negoziale, è emendabile anche in giudizio quando sia affetta da errori materiali o di fatto, e che tale emendabilità non è esclusa dal decorso dei termini per la presentazione della dichiarazione integrativa, ferma restando l'applicazione delle sanzioni. La sentenza della CTR è stata quindi cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, in diversa composizione, affinché valuti il contenuto della dichiarazione integrativa/correttiva alla luce dei principi di diritto enunciati.

Norme richiamate

• art. 36 del d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato come base del controllo automatizzato da cui è scaturita la cartella di pagamento.

• art. 2 d.P.R. n. 322/1998

  La dichiarazione integrativa può correggere errori od omissioni; la Corte afferma che, per gli errori che pregiudicano il contribuente, l'emendabilità in giudizio non è preclusa dal decorso del termine per la dichiarazione integrativa, restando ferme le sanzioni.

• art. 72 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato dalla ricorrente a sostegno della possibilità di correzione della dichiarazione IVA.

• art. 39 d.P.R. n. 602/1973

  Richiamato dalla ricorrente a sostegno dei propri motivi.

• art. 53 Cost.

  La Corte collega il principio di capacità contributiva all'esigenza di non impedire al contribuente di dimostrare l'inesistenza del presupposto impositivo.

• art. 97 Cost.

  Richiamato come parametro di buona amministrazione che ostacola l'indebito incameramento di somme non dovute.

• art. 360 c.p.c.

  Norma processuale che delimita i motivi di ricorso per cassazione proposti dalla contribuente.

• art. 366-bis c.p.c.

  La Corte esclude l'inammissibilità del ricorso perché la disposizione era stata abrogata e non era applicabile ratione temporis.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato nei motivi di ricorso per omesso esame/motivazione della CTR.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato nei motivi di ricorso per omesso esame di fatti e prove.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato nei motivi di ricorso per la valutazione delle prove.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato in relazione al vizio di motivazione della sentenza d'appello.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato dal terzo motivo in tema di motivazione della decisione tributaria.

• art. 5 d.l. n. 193/2016 conv. in l. n. 225/2015

  Richiamato perché ha modificato l'art. 2 d.P.R. n. 322/1998 unificando i termini per le dichiarazioni integrative.

• art. 43 d.P.R. n. 600/1973

  Indicato come termine finale per la presentazione della dichiarazione integrativa secondo la disciplina richiamata dalla Corte.

• art. 13 d.lgs. n. 472/1997

  Richiamato come norma salva dall'applicazione delle sanzioni nell'ambito del ravvedimento operoso.

Massime di principio

• La dichiarazione fiscale ha natura dichiarativa e di scienza, non negoziale: perciò è, in linea di principio, emendabile quando sia viziata da errori materiali, di fatto o di diritto che incidano sulla pretesa tributaria.
• Il contribuente può contestare in giudizio la maggiore pretesa dell'Amministrazione anche mediante correzione della dichiarazione originaria, senza che l'emendabilità sia esclusa solo perché la dichiarazione integrativa sia stata presentata oltre il termine ordinario previsto per la sua proposizione.
• I termini decadenziali per la dichiarazione integrativa disciplinano la specifica facoltà amministrativa di integrazione, ma non eliminano il potere difensivo del contribuente di far valere in sede contenziosa l'errore dichiarativo, purché restino ferme le conseguenze sanzionatorie previste dall'ordinamento.
• I principi di capacità contributiva e di buona amministrazione impediscono che l'Erario trattenga somme non dovute quando il contribuente dimostri l'inesistenza del presupposto impositivo attraverso l'emendazione dell'errore commesso.
• In materia IVA valgono, quanto all'emendabilità della dichiarazione, i medesimi principi elaborati per le imposte dirette.

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