Cassazione Civile, Ordinanza n. 22661/2024 del 09/08/2024

Esito

La controversia

La società ha impugnato un avviso di accertamento relativo al periodo d'imposta 2011, con cui veniva disconosciuta la detrazione IVA sulle fatture ricevute da altra società in relazione a un contratto di affitto di ramo d'azienda. In primo grado aveva dedotto, tra l'altro, la nullità dell'atto per difetto di sottoscrizione/delega, la violazione del contraddittorio endoprocedimentale e l'infondatezza del recupero. La CTR aveva accolto l'appello dell'Ufficio ritenendo valida la delega, non necessario il contraddittorio in assenza di accesso ai locali e, nel merito, elusivo il contratto. In cassazione la contribuente ha denunciato: 1) violazione degli artt. 42 d.P.R. 600/1973 e 7 l. 212/2000 per mancanza di prova della delega di firma dell'atto; 2) violazione dell'art. 12, comma 7, l. 212/2000 e omesso esame del fatto decisivo relativo all'accesso nei locali e alla necessità del contraddittorio, anche in ragione della natura armonizzata dell'IVA e del collegamento con una pretesa operazione elusiva; 3) violazione delle norme IVA e dell'art. 35, comma 10-quater, d.l. 223/2006, sostenendo che il contratto dovesse ritenersi legittimo e che l'Ufficio non avesse assolto l'onere probatorio, anche in considerazione del principio di neutralità dell'IVA.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il secondo motivo, cassando la sentenza impugnata e rinviando alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell'Abruzzo per un nuovo esame. Ha ritenuto che la CTR non avesse correttamente verificato, da un lato, l'effettivo deposito in atti della delega di sottoscrizione dell'atto impositivo e, dall'altro, la sussistenza dei presupposti per escludere il contraddittorio endoprocedimentale, non avendo accertato se vi fosse stato accesso presso i locali dell'impresa, né tenuto conto della natura IVA del tributo e della prospettata operazione elusiva collegata a una precedente scissione. Il terzo motivo è stato rigettato perché, in tema di disciplina antielusiva sugli affitti d'azienda con immobili, la prova dei presupposti del regime fiscale favorevole grava sul contribuente.

Norme richiamate

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  è richiamato per sostenere la necessità della valida sottoscrizione dell'atto impositivo da parte di soggetto munito di delega; la Corte valuta se la delega sia stata effettivamente prodotta in atti.

• art. 7 l. 27 luglio 2000, n. 212

  è richiamato in relazione alla sottoscrizione e alla motivazione dell'atto impositivo nel quadro dello Statuto del contribuente.

• art. 12, comma 7, l. 27 luglio 2000, n. 212

  è interpretato nel senso che il contraddittorio endoprocedimentale va valutato tenendo conto anche dell'eventuale accesso nei locali dell'impresa e della natura del tributo, con particolare rilievo per l'IVA.

• art. 10 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  è richiamato nel terzo motivo in relazione al regime IVA del contratto oggetto di causa.

• art. 14 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  è richiamato nel terzo motivo in relazione alla disciplina IVA applicabile.

• art. 60 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  è richiamato nel terzo motivo come norma del sistema IVA invocata dalla contribuente.

• art. 2697 c.c.

  è richiamato per sostenere che l'onere della prova dei presupposti del beneficio fiscale non grava sull'Amministrazione, ma su chi lo invoca.

• art. 35, comma 10-quater, d.l. 4 luglio 2006, n. 223

  la Corte lo applica come disciplina antielusiva in materia di esenzione IVA per contratti di affitto d'azienda con immobili, affermando che il contribuente che invoca il regime più favorevole deve dimostrarne i presupposti.

• art. 37-bis, commi 4 e 5, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  è richiamato per affermare che, in presenza di contestazione di operazioni asseritamente elusive, il contraddittorio preventivo è obbligatorio e deve seguire scansioni predeterminate, a pena di nullità, con obbligo di motivazione rafforzata.

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 4, c.p.c.

  è il parametro di legittimità invocato per i primi due motivi, relativi a violazione di legge e vizi processuali.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  è il parametro di legittimità invocato per il secondo motivo con riferimento all'omesso esame di un fatto decisivo.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  è il parametro di legittimità invocato per il terzo motivo per violazione di norme sostanziali.

• CGUE, 23 aprile 2015, C-111/14

  è richiamata dalla ricorrente nel terzo motivo, ma la Corte di cassazione non ne fa applicazione decisiva, ritenendo infondato il motivo alla luce della disciplina interna antielusiva.

Massime di principio

• La validità dell'atto impositivo sottoscritto da un funzionario dell'Amministrazione può essere contestata quando sia dedotta e specificamente verificata l'effettiva esistenza in atti della delega di firma; non basta un'affermazione apodittica se il contribuente contesta il deposito della delega.
• Nel contenzioso tributario, il contraddittorio endoprocedimentale va verificato in concreto: occorre accertare se vi sia stato accesso presso i locali dell'impresa e se la fattispecie rientri tra quelle in cui il contraddittorio è imposto dalla disciplina applicabile.
• Per gli accertamenti IVA, quale tributo armonizzato, il mancato contraddittorio può determinare invalidità dell'atto, salvo che l'Amministrazione dimostri la cosiddetta prova di resistenza, e il giudice deve esaminare tale profilo in modo espresso.
• Quando la rettifica fiscale si fonda su una pretesa operazione elusiva o su un collegamento con altra operazione ritenuta elusiva, il contraddittorio preventivo assume carattere particolarmente rigoroso e richiede una motivazione rafforzata dell'avviso finale.
• In materia di regime fiscale favorevole invocato dal contribuente, l'onere di provare i presupposti di fatto e di diritto del beneficio grava su chi lo pretende, non sull'Amministrazione finanziaria.

Come è indicizzato