Sentenza n. 130/2026 - Bolzano, Sezione 1

Esito

La controversia

La società ha impugnato il provvedimento adottato ai sensi dell'art. 35, comma 15-bis.1, del d.P.R. n. 633/1972, sostenendo preliminarmente la giurisdizione del giudice amministrativo, in quanto la misura avrebbe natura preventiva e cautelare e non inciderebbe direttamente sull'an o sul quantum dell'obbligazione tributaria. Nel merito ha dedotto la violazione e falsa applicazione dell'art. 35, commi 15-bis e 15-bis.1, del d.P.R. n. 633/1972 e del Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate n. 156803 del 16 maggio 2023, per carenza dei presupposti oggettivi e soggettivi della cessazione della partita IVA, nonché eccesso di potere per difetto di istruttoria, travisamento dei fatti e illogicità. La ricorrente ha sostenuto di essere effettivamente operativa, disponendo di mezzi, dipendenti, clienti e significativo volume d'affari, e ha contestato che le operazioni di compensazione fiscale effettuate mediante il codice identificativo 60 potessero, da sole, giustificare la cessazione della partita IVA. Ha affermato che tali operazioni sarebbero state realizzate fraudolentemente da terzi mediante l'abusivo utilizzo della PEC, del cassetto fiscale e della firma digitale della società, richiamando denunce-querele e diffide. Con un secondo motivo ha lamentato la violazione del Provvedimento n. 156803/2023 e il difetto di istruttoria, sostenendo che l'Agenzia non avrebbe verificato concretamente l'attività svolta né adeguatamente esaminato la documentazione prodotta con l'istanza di autotutela. Ha inoltre dedotto la sproporzione della misura e l'assenza di definitivi accertamenti tributari o penali. L'Agenzia delle Entrate ha eccepito l'infondatezza del ricorso, richiamando i plurimi indicatori di rischio emersi: l'assenza di elementi attestanti l'effettività della sede legale, la mancata comparizione della società a due inviti formulati ai sensi dell'art. 32 del d.P.R. n. 600/1973, le numerose compensazioni per conto di terzi mediante codice 60, l'assenza di chiarimenti sull'origine dei crediti e sui rapporti con i beneficiari, nonché il mancato stabile collegamento territoriale dei soci e dell'amministratore.

La decisione

Il Collegio ha ritenuto sussistente la giurisdizione amministrativa, qualificando la cessazione della partita IVA prevista dall'art. 35, comma 15-bis.1, del d.P.R. n. 633/1972 come espressione di un potere autoritativo, preventivo e cautelare, fondato su valutazioni discrezionali di rischio fiscale e non direttamente incidente sull'obbligazione tributaria né riconducibile agli atti tipizzati dall'art. 19 del d.lgs. n. 546/1992. Nel merito ha respinto il ricorso. La disciplina attribuisce all'Agenzia il potere di svolgere specifiche analisi del rischio e di cessare la partita IVA quando il contribuente non compaia all'invito oppure non fornisca elementi idonei a dimostrare l'effettivo esercizio dell'attività e l'assenza dei profili di rischio. Il provvedimento è stato ritenuto fondato su una pluralità di elementi concreti e coerenti: numerose operazioni di compensazione, concentrate in un breve periodo, per un importo complessivo elevato, effettuate a favore di soggetti terzi eterogenei mediante il codice 60, senza adeguate spiegazioni sull'origine dei crediti, sulle ragioni economiche delle operazioni e sui rapporti con i beneficiari; dubbi sull'effettività della sede legale; assenza di stabile collegamento territoriale dei soci e dell'amministratore; mancata partecipazione della società a due inviti a comparire e mancata produzione della documentazione richiesta. Le allegazioni sull'abusivo utilizzo degli strumenti informatici e fiscali sono state considerate generiche, assertive e non corroborate da elementi tecnici o documentali sufficienti; le denunce-querele e le diffide, in quanto atti unilaterali della parte, non sono state ritenute idonee a neutralizzare i profili di rischio. L'effettiva operatività economica della società non è stata considerata decisiva, poiché la misura non presuppone necessariamente l'inesistenza assoluta dell'attività imprenditoriale, essendo sufficiente la presenza di concreti e attuali elementi sintomatici di uso distorto della partita IVA o di rilevante rischio fiscale. È stata inoltre ritenuta irrilevante l'assenza di accertamenti tributari definitivi o di iniziative penali, poiché la misura ha natura preventiva e non richiede l'accertamento definitivo di violazioni tributarie o responsabilità penali. Quanto all'autotutela, il Collegio ha escluso che essa potesse essere utilizzata per recuperare una facoltà difensiva non esercitata nel contraddittorio preventivo. L'Agenzia, comunque, aveva esaminato le deduzioni e la documentazione successivamente prodotte, motivando in modo puntuale perché non fossero idonee a superare il rischio fiscale. La richiesta di prova testimoniale è stata ritenuta non necessaria, perché l'effettiva operatività della società non era decisiva. Il ricorso è stato quindi rigettato, con condanna della ricorrente alle spese di lite, liquidate in 3.000 euro oltre accessori.

Norme richiamate

• art. 35, commi 15-bis e 15-bis.1, d.P.R. n. 633/1972

  Ai fini del rafforzamento del presidio di cui al comma 15-bis, l'Agenzia delle entrate effettua specifiche analisi del rischio connesso al rilascio di nuove partite IVA [...] In caso di mancata comparizione di persona del contribuente ovvero di esito negativo dei riscontri operati sui documenti eventualmente esibiti, l'ufficio emana provvedimento di cessazione della partita IVA.

  La disposizione attribuisce all'Agenzia delle Entrate un potere preventivo e cautelare di analisi del rischio e di cessazione della partita IVA quando il contribuente non collabori al contraddittorio o non dimostri l'effettivo esercizio dell'attività e l'assenza dei profili di rischio. Non è necessario un accertamento definitivo di violazioni tributarie o penali.

• art. 35, comma 15-bis.2, d.P.R. n. 633/1972

  Costituisce la base normativa del provvedimento direttoriale che disciplina criteri, modalità e termini dell'analisi del rischio relativa alle nuove partite IVA.

• artt. 4 e 5 d.P.R. n. 633/1972

  L'effettivo esercizio dell'attività economica rileva ai fini della verifica prevista dalla disciplina sulla cessazione della partita IVA, ma la misura può essere adottata anche nei confronti di un'impresa effettivamente operativa quando sussistano concreti e attuali elementi di rischio fiscale.

• Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate n. 156803 del 16 maggio 2023

  La valutazione del rischio è, prioritariamente, orientata su [...] elementi di rischio riconducibili al titolare [...] elementi di rischio relativi alla tipologia e alle modalità di svolgimento dell'attività [...] elementi di rischio relativi alla posizione fiscale del soggetto titolare della partita IVA.

  Il provvedimento individua come rilevanti, tra gli altri, la carenza dei requisiti di imprenditorialità, le anomalie economico-contabili strumentali a condotte evasive e le gravi o sistematiche violazioni tributarie. Tali elementi possono essere valutati complessivamente dall'Amministrazione.

• art. 4.1 del Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate n. 156803 del 16 maggio 2023

  Nel caso in cui il contribuente non ottemperi all'invito dell'ufficio o non fornisca gli elementi idonei a dimostrare l'insussistenza dei profili di rischio indicati al punto 2.1 o emersi nel corso dell'istruttoria [...] l'ufficio notifica al medesimo il provvedimento di cessazione della partita IVA.

  La mancata ottemperanza all'invito o l'insufficienza degli elementi forniti consente l'adozione del provvedimento di cessazione, purché la valutazione amministrativa sia fondata su profili di rischio concreti e adeguatamente motivata.

• art. 11, comma 7-quater, d.lgs. n. 471/1997

  Costituisce la base normativa per l'irrogazione della sanzione amministrativa di 3.000 euro contestualmente alla cessazione della partita IVA.

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  Consente all'Ufficio di invitare il contribuente a comparire e a esibire documentazione; nell'ambito della procedura di analisi del rischio, il contraddittorio preventivo rappresenta il momento specificamente deputato alla dimostrazione dell'effettiva operatività e dell'insussistenza dei rischi.

• art. 19 d.lgs. n. 546/1992

  La non riconducibilità della cessazione della partita IVA agli atti tipizzati dalla disposizione è stata valorizzata dal Collegio per affermare la giurisdizione del giudice amministrativo.

• artt. 10-quater e 10-quinquies l. n. 212/2000

  L'Agenzia ha richiamato le disposizioni sull'autotutela obbligatoria e facoltativa, ritenendo non sussistenti né una manifesta illegittimità dell'atto né i presupposti di illegittimità, infondatezza e interesse pubblico specifico, concreto e attuale. Il giudice ha inoltre escluso che l'autotutela potesse riaprire integralmente la fase istruttoria non partecipata.

• art. 63, comma 3, c.p.a.

  La prova testimoniale richiesta dalla ricorrente è stata ritenuta non necessaria, poiché la circostanza da dimostrare, relativa all'operatività della società, non era decisiva per la controversia.

Massime di principio

• La cessazione della partita IVA prevista dall'art. 35, comma 15-bis.1, del d.P.R. n. 633/1972 costituisce espressione di un potere amministrativo autoritativo, preventivo e cautelare, finalizzato al contrasto del rischio di frodi IVA; la relativa controversia rientra nella giurisdizione amministrativa quando la misura non incida direttamente sull'an o sul quantum dell'obbligazione tributaria.
• Per la cessazione della partita IVA non è necessario dimostrare l'inesistenza assoluta dell'attività imprenditoriale né attendere un accertamento tributario definitivo o un procedimento penale; è sufficiente che l'analisi complessiva evidenzi concreti e attuali elementi sintomatici di utilizzo distorto della partita IVA o di rilevante rischio fiscale.
• Operazioni di compensazione numerose, concentrate in un breve periodo, effettuate a favore di una pluralità eterogenea di soggetti terzi mediante un meccanismo comportante garanzia o coobbligazione tributaria, unite alla mancata spiegazione dell'origine dei crediti e dei rapporti con i beneficiari, possono costituire elementi di rischio idonei a fondare la cessazione della partita IVA.
• La mancata partecipazione ingiustificata al contraddittorio preventivo previsto dall'art. 35, comma 15-bis.1, del d.P.R. n. 633/1972 assume rilievo decisivo nella valutazione del rischio e impedisce al contribuente di pretendere, attraverso un'istanza di autotutela, la riapertura integrale della fase istruttoria e il recupero delle facoltà difensive non esercitate tempestivamente.
• La mera allegazione dell'abusivo utilizzo, da parte di terzi, della PEC, del cassetto fiscale o della firma digitale della società, nonché la produzione di denunce-querele e diffide, non è sufficiente a neutralizzare i profili di rischio fiscale se non è accompagnata da elementi tecnici, documentali e verificabili sulle modalità dell'abuso, sui soggetti coinvolti e sulle misure tempestivamente adottate.
• Nell'analisi del rischio fiscale l'Amministrazione può valutare unitariamente elementi relativi alla sede legale, alla struttura societaria, al collegamento territoriale degli esponenti, alle modalità delle operazioni fiscali e alla collaborazione procedimentale; il sindacato giurisdizionale esclude la manifesta illogicità o il travisamento, ma non sostituisce la valutazione amministrativa con una diversa ricostruzione del rischio.

Come è indicizzato